第一篇：《中國注冊會計師審計準則第1332號——期后事項》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1332號》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1332號
——期后事項》應用指南
(2010年11月l日修訂)
一、本準則的適用范圍(參見本準則第一條)
1.在財務報表報出后，如果已審計財務報表被納人其他文件，注冊會計師需要考慮其可能承擔的與期后事項相關的額外責任。例如，為遵守中國證券監(jiān)督管理委員會《關于加強對通過發(fā)審會的擬發(fā)行證券的公司會后事項監(jiān)管的通知》(證監(jiān)發(fā)行字「2002] 15號)的規(guī)定，注冊會計師可能需要實施追加的審計程序，以將審計程序涵蓋的期間延伸至最終發(fā)行文件的生效日期。這些程序可能包括:
(1)實施本準則第九條和第十條規(guī)定的審計程序，并將其期間延伸至最終發(fā)行文件的生效日期或臨近該生效日;
(2)查閱發(fā)行文件，并評估發(fā)行文件內(nèi)的其他信息與已審計財務信息是否一致。
二、定義
(一)審計報告日(參見本準則第五條)
2.審計報告日不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)(包括證明構成整套財務報表的所有報表已編制完成，并目_法律法規(guī)規(guī)定的被審計單位董事會、管理層或類似機構已經(jīng)認可其對財務報表負責的證據(jù))，并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。因此，審計報告日不應早于本準則第七條規(guī)定的財務報表批準日。由于事務性方面的原因，審計報告提交給被審計單位的日期與本準則第五條規(guī)定的審計報告日可能并不相同，而是滯后一段時間。
(二)財務報表報出日(參見本準則第六條)
3．財務報表報出日通常取決于被審計單位的監(jiān)管環(huán)境。在某些情況下，財務報表報出日可能是財務報表報送給監(jiān)管機構的日期。由于已審計財務報表不能在未附審計報告的情況下報出，因此已審一計財務報表的報出日不應早于審計報告日，且不應早于審計報告提交給被審計單位的日期。
對公共部門實體的特殊考慮
4.對公共部門實體而言，財務報表報出日可能是將已審計財務報表連同審計 1
報告提交給主管部門或以其他方式公布的日期。
(三)財務報表批準日(參見本準則第七條)
5.在某些國家或地區(qū)，法律法規(guī)指定個人或機構(如管理層或治理層)負責就構成整套財務報表的所有報表(包括相關附注)已編制完成得出結論，并規(guī)定了必要的批準程序。在其他一些國家或地區(qū)，法律法規(guī)并未對批準程序作出規(guī)定，因此被審計單位根據(jù)其管理和治理結構，按其自身的程序來編制和完成財務報表。在某些國家或地區(qū)，財務報表需要由股東最終批準。在這些國家或地區(qū)，股東的最終批準并非注冊會計師認為已獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)的必要條件。就審計準則而言，財務報表批準口是一個比較早的日期，即被審計單位的董事會、管理層或類似機構確定構成整套財務報表的所有報表(包括相關附注)已經(jīng)編制完成，并聲稱對此負責的日期。
三、財務報表口至審計報告日之間發(fā)生的事項(參見本準則第九條至第十一二條)
6.根據(jù)風險評估結果，為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，本準則第九條要求的審計程序可能包括復核或測試會計記錄或財務報表日至審計報告日之間的交易。本準則第九條和第一十條要求的審計程序是注冊會計師為其他目的而實施的程序的補充。當然，為其他目的而實施的程序(例如，為獲取財務報表日賬戶余額的審計證據(jù)而實施的程序，如截止程序或與期后應收賬款回收有關的程序)也可以提供有關期后
事項的證據(jù)。
7.本準則第十條規(guī)定了注冊會計師需要按照本準則第九條的規(guī)定實施某些審計程序。但是，注冊會計師就期后事項實施的程序可能取決于可獲得的信息，特別是自財務報表日以來會計記錄的編制程度。如果會計記錄未能反映最新信息，被審計單位也沒有編制中期財務報表(無論是基于內(nèi)部還是外部目的)，或者沒有編制管理層或治理層會議的紀要，則相關審計程序可以采用檢查可獲得的賬簿和記錄(包括銀行對賬單)的形式。本指南第9段列舉了注冊會計師在詢問過程中可以考慮的額外事項。
8.除本準則第十條所述的審計程序外，注冊會計師可能認為實施下列一項或多項審計程序是必要和適當?shù)?
(1)查閱被審計單位在財務報表日后最近期間內(nèi)的預算、現(xiàn)金流量預測和其他相關的管理報告;
(2)就訴訟和索賠事項詢問被審計單位的法律顧問，或擴大之前口頭或書面查詢的范圍;
(3)考慮是否有必要獲取涵蓋特定期后事項的書面聲明以支持其他審計證據(jù)，從而獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
(一)詢問(參見本準則第十條第二款第(二)項)
9.在向管理層和治理層(如適用)詢問是否已發(fā)生可能影響財務報表的期后事項時，注冊會計師可以詢問根據(jù)初步或尚無定論的數(shù)據(jù)作出會計處理的項目的現(xiàn)狀。此外，注冊會計師還可以就下列事項進行專門詢問:
(1)是否已發(fā)生新的承諾、借款或擔保;
(2)是否己出售或購臵資產(chǎn)，或者計劃出售或購臵資產(chǎn);
(3)是否已增加資本或發(fā)行債務工具(如發(fā)行新的股票或債券)，或者是否已 簽訂或計劃簽訂合并或清算協(xié)議;
(4)資產(chǎn)是否已被政府征用或因不可抗力(如火災或洪水)而遭受損失;
(5)或有事項是否已發(fā)生新的進展;
(6)是否己作出或考慮作出異常的會計調(diào)整;
(7)是否已發(fā)生或可能發(fā)生影響財務報表編制時所采用會計政策適當性的事項(如影響持續(xù)經(jīng)營假設適當性的事項);
(8)是否已發(fā)生與財務報表中會計估計或準備計提相關的事項;
(9)是否已發(fā)生與資產(chǎn)可收回性相關的事項。
(二)查閱會議紀要(參見本準則第十條第二款第(三)項)
對公共部門實體的特殊考慮
10.在某些國家或地區(qū)，對于公共部門實體，注冊會計師可以向立法機關查閱相關記錄，如無書面記錄，則就相關立法涉及的事項進行詢問。
四、注冊會計師在審計報告日后至財務報表報出日前知悉的事實
(一)管理層告知注冊會計師的責任(參見本準則第十三條)
11.如《<中國注冊會計師審計準則第1111號—就審計業(yè)務約定條款達成一致意見>應用指南》所述，審計.業(yè)務約定書包括管理層同意告知注冊會計師在審
計報告日至財務報表報出日之間注意到的可能影響財務報表的事實。
(二)雙重報告日期(參見本準則第十五條第(一)項)
12.在采用本準則第十五條所述第一種處理方式的情況下，注冊會計師修改審計報告，針對財務報表修改部分增加補充報告日期，而對管理層作出修改前的財務報表出具的原審計報告日期保持不變。之所以這樣處理是因為，原審計報告日期告知財務報表使用者針對該財務報表的審計工作何時完成;補充報告日期告知財務報表使用者自原審計報告日之后實施的審計程序僅針對財務報表的后續(xù)修改。有關補充報告日期的示例如下:“除附注X所述事項的日期為[僅針對附注、所述修改的審計程序完成日期]之外，（原審計報告日）?！?/p>
(三)管理層不修改財務報表(參見本準則第十六條)
13.在某些國家或地區(qū)，法律法規(guī)或財務報告編制基礎可能并不要求管理層報出經(jīng)修改的財務報表。例如，當下一期間的財務報表即將報出，且在后續(xù)期間的財務報表中擬作出適當披露時，管理層可能無需報出經(jīng)修改的財務報表。對會共部門實體的特殊考慮
14.對于公共部門實體，如果管理層不修改財務報表，注冊會計師根據(jù)本準則第十六條采取的措施也可能包括向主管部門或適當?shù)牧⒎C關單獨報告，說明期后事項對財務報表及審計報告的影響。
(四)注冊會計師為防止財務報表使用者信賴審計報告所采取的措施(參見本準則第十六條第(二)項)
15.盡管注冊會計師已通知管理層不要將財務報表報出并且管理層已同意這樣做，注冊會計師可能還需要履行額外的法律義務。
16.在注冊會計師己通知管理層的情況下，如果管理層仍將財務報表向第三方報出，注冊會計師需要采取適當措施，以設法防止財務報表使用者信賴該審計報告。注冊會計師采取的措施取決于自身的權利和義務。因此，注冊會計師可能認為尋求法律意見是適當?shù)摹?/p>
五、注冊會計師在財務報表報出后知悉的事實
(一)管理層不修改財務報表(參見本準則第二十條)
對會共部門實體的特殊考慮
17.在某些國家或地區(qū)，法律法規(guī)可能禁止公共部門實體報出經(jīng)修改的財務
報表。在這種情況下，注冊會計師采取的適當措施可能是向適當?shù)姆ǘC構報告。
(二)注冊會計師為防止財務報表使用者信賴審計報告所采取的措施(參見本準則第二十條)
18.如果注冊會計師已經(jīng)通知管理層或治理層，而管理層或治理層沒有采取必要措施，注冊會計師需要采取適當措施，以設法防止財務報表使用者信賴該審計報告。注冊會計師采取的措施取決于自身的權利和義務。因此，注冊會計師可能認為尋求法律意見是適當?shù)摹?/p>
第二篇：《中國注冊會計師審計準則第1313號——分析程序》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1313號》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1313號
——分析程序》應用指南
（2010年11月1 日修訂)
一、分析程序的定義(參見本準則第三條)
1.在實施分析程序時，注冊會計師需要考慮將被審計單位的財務信息與下列信息進行比較：
(1)以前期間的可比信息；
(2)被審計單位的預期結果，如預算或預測等，或注冊會計師的預期數(shù)據(jù)，如折舊的估計值；
(3)可比的行業(yè)信息，例如，將被審計單位的應收賬款周轉率(銷售收入/應收賬款)與行業(yè)平均水平或與同行業(yè)中規(guī)模相近的其他單位的可比信息進行比較。
2.在實施分析程序時，還需要考慮下列關系:
（1)財務信息要素之間的關系(根據(jù)被審計單位的經(jīng)驗，預期這種關系符合某種可預測的規(guī)律，如毛利率)；
（2）財務信息和相關非財務信息之間的關系，如工資成本與員工人數(shù)的關系等。
3．注冊會計師可以使用各種不同的方法實施分析程序。這些方法包括從簡單的比較到使用高級統(tǒng)計技術的復雜分析。分析程序可以應用到合并財務報表、財務報表的組成部分以及財務信息的單個要素。在實務中，可使用的方法主要有趨勢分析法、比率分析法、合理性測試法和回歸分析法。
二、實質(zhì)性分析程序(參見本準則第五條)
4．注冊會計師在認定層次實施的實質(zhì)性程序可以是細節(jié)測試、實質(zhì)性分析程序，或兩者的結合。在確定實施何種審計程序(包括是否實施實質(zhì)性分析程序)時，注冊會計師需要判斷各種可供使用的審計程序在將認定層次的審計風險降至可接受的低水平時的預期效果和效率。
5．注冊會計師可以向管理層詢問實施實質(zhì)性分析程序所需信息的可獲得性和可靠性，以及被審計單位實施這種程序的結果。如果注冊會計師確信管理層編 1
制的分析數(shù)據(jù)是適當?shù)?，則使用管理層編制的這種數(shù)據(jù)可能是有效的。
(一)實質(zhì)性分析程序?qū)τ谔囟ㄕJ定的適用性(參見本準則第五條第(一)項)
6．實質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時期內(nèi)存在預期關系的大量交易。分析程序的運用建立在這種預期的基礎上，即數(shù)據(jù)之間的關系存在且在沒有反證的情況下繼續(xù)存在。然而，某一分析程序的適用性，取決于注冊會計師評價該分析程序在發(fā)現(xiàn)某一錯報單獨或連同其他錯報可能引起財務報表存在重大錯報時的有效性。
7．在某些情況下，不復雜的預測模型也可以用于實施有效的分析程序。例如，如果被審計單位在某一會計期間對既定數(shù)量的員工支付固定工資，注冊會計師可利用這一數(shù)據(jù)非常準確地估計出該期間的員工工資總額，從而獲取有關該重要財務報表項目的審計證據(jù)，并降低對工資成本實施細節(jié)測試的必要性。一些廣泛認同的行業(yè)比率(如不同類型零售企業(yè)的毛利率)通常可以有效地運用于實質(zhì)性分析程序，為已記錄金額的合理性提供支持性證據(jù)。
8．不同類型的分析程序提供不同程度的保證。例如，根據(jù)租金水平、公寓數(shù)量和空臵率，可以測算出一幢公寓大樓的總租金收人。如果這些基礎數(shù)據(jù)得到恰當?shù)暮藢?，上述分析程序能提供具有說服力的證據(jù)，從而可能無需利用細節(jié)測試再作進一步驗證。相比之下，通過計算和比較毛利率，對于某項收人數(shù)據(jù)的確認，可以提供說服力相對較弱的審計證據(jù)，但如果結合實施其他審計程序，則可以提供有用的佐證。
9．對特定實質(zhì)性分析程序適用性的確定，受到認定的性質(zhì)和注冊會計師對重大錯報風險評估的影響。例如，如果針對銷售訂單處理的內(nèi)部控制存在缺陷，對與應收賬款相關的認定，注冊會計師可能更多地依賴細節(jié)測試，而非實質(zhì)性分析程序。
10．在針對同一認定實施細節(jié)測試時，特定的實質(zhì)性分析程序也可能視為是適當?shù)?。例如，注冊會計師在對應收賬款余額的計價認定獲取審計證據(jù)時，除了對期后收到的現(xiàn)金實施細節(jié)測試外，也可以對應收賬款的賬齡實施實質(zhì)性分析程序，以確定應收賬款的可收回性。
付公共部門實體的特殊考慮
11．在企業(yè)財務報表審計中、傳統(tǒng)上考慮的各財務報表項目之間的關系，在政府部門或其他非企業(yè)公共部門實體的審計中往往是不相關的。例如，在很多公共部門實體中，收人與支出之間幾乎沒有直接關系。另外，由于資產(chǎn)的購臵支出可能不予資本化，購臵資產(chǎn)(如存貨和固定資產(chǎn))的支出與在財務報表中這些資產(chǎn)的金額之間可能沒有關系。同時，用于比較目的的行業(yè)數(shù)據(jù)或統(tǒng)計數(shù)據(jù)可能無法在公共部門獲取。然而、其他數(shù)據(jù)之間的關系可能是相關的，如每公里公路建設成本的差異，或者購買車輛的數(shù)目與報廢車輛的比較。
(二)數(shù)據(jù)的可靠性(參見本準則第五條第(二)項)
12．數(shù)據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取該數(shù)據(jù)的環(huán)境。因此，在確定數(shù)據(jù)的可靠性是否能夠滿足實質(zhì)性分析程序的需要時，下列因素是相關的：
（1)可獲得信息的來源。例如，從被審計單位以外的獨立來源獲取的信息可能更加可靠。
(2)可獲得信息的可比性。例如，對于生產(chǎn)和銷售特殊產(chǎn)品的被審計單位，可能需要對寬泛的行業(yè)數(shù)據(jù)進行補充，使其更具可比性；
(3)可獲得信息的性質(zhì)和相關性。例如，預算是否作為預期的結果，而不是作為將要達到的目標；
（4)與信息編制相關的控制，用以確保信息完整、準確和有效。例如，與預算的編制、復核和維護相關的控制。
13.當針對評估的風險實施實質(zhì)性分析程序時，如果使用被審計單位編制的信息，注冊會計師可能需要考慮測試與信息編制相關的控制(如有)的有效性。當這些控制有效時，注冊會計師通常對該信息的可靠性更有信心，進而對分析程序的結果更有信心。對與非財務信息相關的控制運行有效性進行的測試，通常與對其他控制的測試結合在一起進行。例如，被審計.單位對銷售發(fā)票建立控制的同時，也可能對銷售數(shù)量的記錄建立控制。在這些情況下，注冊會計師可以把兩者的控制有效性測試結合在一起進行?；蛘撸詴嫀熆梢钥紤]該信息是否需要經(jīng)過測試?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1301號—審計證據(jù)》及其應用指南對注冊會計師確定針對實質(zhì)性分析程序所使用的信息實施的審計程序作出了規(guī)定并提供了指引。
14.無論注冊會計師是在期末對財務報表審計時實施實質(zhì)性分析程序，還是
在期中實施并計劃針對剩余期間實施實質(zhì)性分析程序，本指南第12段第(1)項至第(4)項的規(guī)定均適用。《中國注冊會計師審計準則第1231號—針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》規(guī)定了期中實施實質(zhì)性程序的有關要求。
(三)評價預期值的精確程度(參見本準則第五條第(三)項)
15.在評價預期值是否足以精確確定一項錯報單獨或連同其他錯報可能導致財務報表發(fā)生重大錯報時，注冊會計師考慮的相關事項包括：
（1)對實質(zhì)性分析程序的預期結果作出預測的精確性。精確性，也稱精確度，是指對預期值與真實值之間接近程度的度量。分析程序的有效性在很大程度上取決于注冊會計師形成的預期值的精確性。預期值的精確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平將越高。例如，與酌量費用(如研究開發(fā)或廣告費用)相比，注冊會計師預期各期的毛利率更具有穩(wěn)定性；
（2)信息可分解的程度。信息可分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常，數(shù)據(jù)的可分解程度越高，預期值的準確性越高，注冊會計師將相應獲取較高的保證水平。當被審計單位經(jīng)營復雜或多元化時，分解程度高的詳細數(shù)據(jù)更為重要。例如，與對整體財務報表實施實質(zhì)性分析程序相比，對單個經(jīng)營部門的財務信息或某個多元化經(jīng)營的財務報表組成部分實施實質(zhì)性分析程序可能更有效；
(3)財務信息和非財務信息的可獲得性。例如，在設計實質(zhì)性分析程序時，注冊會計師可能考慮是否可以獲得財務信息(如預算和預測)及非財務信息(如已生產(chǎn)或已銷售產(chǎn)品的數(shù)量)，以有助于設計實質(zhì)性分析程序。如果信息是可以獲取的，如本指南第12段和第13段所述，注冊會計師仍可能需要考慮信息的可靠性；
(四)已記錄金額與預期值之間可接受的差異額(參見本準則第五條第(四)項)
16.注冊會計師在確定已記錄金額與預期值之間可接受的，且無需作進一步調(diào)查的差異額時，受重要性和計劃的保證水平的影響。在確定該差異額時，注冊會計師需要考慮一項錯報單獨或連同其他錯報導致財務報表發(fā)生重大錯報的可能性?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1231號—針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》規(guī)定，注冊會計師評估的風險越高，需要獲取越有說服力的審計證據(jù)。
因此，為了獲取具有說服力的審計證據(jù)，當評估的風險增加時，可接受的、無需作進一步調(diào)查的差異額將會降低。
三、有助于形成總體結論的分析程序〔參見本準則第六條)
17.按照本準則第六條的規(guī)定，在臨近審計結束時設計和實施分析程序是為了佐證在審計財務報表各個組成部分或各個要素過程中形成的結論。分析程序有助于注冊會計師形成合理的結論，作為審計意見的基礎。
18.實施分析程序的結果可能有助于注冊會計師識別出以前未識別的重大錯報風險。在這種情況下，《中國注冊會計師審計準則第1211號—通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》要求注冊會計師修正重大錯報風險的評估結果，并相應修改原計劃實施的進一步審計程序。
19，按照本準則第六條的規(guī)定實施的分析程序，可能與用作風險評估程序的分析程序類似。
四、調(diào)查分析程序的結果（參見本準則第七條)
20.在考慮對被審計單位及其環(huán)境的了解以及在審計過程中獲取的其他審計證據(jù)后，注冊會計師可以通過評價管理層的答復，獲取與答復相關的審計證據(jù)。
21.如果管理層不能提供解釋，或注冊會計師結合與管理層答復相關的審計證據(jù)認為管理層的解釋不充分，則可能需要實施其他審計程序。
第三篇：《中國注冊會計師審計準則第 1504 號 ——在審計報告中溝通關鍵審計事項》 應用指南
2017年2 月28日，中國注冊會計師協(xié)會印發(fā)新審計報告準則應用指南。本次發(fā)布的指南包括《<中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項>應用指南》等共16項，實施時間和范圍與新審計報告準則保持一致。
《中國注冊會計師審計準則第 1504 號 ——在審計報告中溝通關鍵審計事項》 應用指南
一、本準則的范圍（參見本準則第三條）
1．重要程度可以表述為某一事項在具體情形下的相對重要性。某一事項的重要程度是由注冊會計師結合具體情形判斷的。重要程度可以結合定量因素和定性因素來考慮，例如，相對規(guī)模、所涉及對象的性質(zhì)、對所涉及對象的影響，以及預期使用者所表現(xiàn)出來的興趣。判斷某一事項的重要程度，需要對事實和情況作出客觀分析，包括分析與治理層溝通的性質(zhì)和范圍。
2．按照《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》的規(guī)定，注冊會計師應當與治理層進行雙向溝通，其中可能就某些事項進行的溝通最為充分，財務報表使用者對這些事項感興趣，并且呼吁增加這些溝通的透明度。例如，使用者對了解注冊會計師在對財務報表整體形成審計意見時作出的重大判斷尤其感興趣，因為這些判斷通常與管理層在編制財務報表時作出的重大判斷領域相關。
3．要求注冊會計師在審計報告中溝通關鍵審計事項，可能有助于加強注冊會計師與治理層就這些事項進行的溝通，同時還可能提高管理層和治理層對審計報告中提及的財務報表披露的關注程度。
4．根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1221 號——計劃和執(zhí)行審計工作時的重要性》的規(guī)定，就審計而言，注冊會計師針對財務報表使用者作出下列假定是合理的：
（1）擁有經(jīng)營、經(jīng)濟活動和會計方面的適當知識，并有意愿認真研究財務報表中的信息；
財務總監(jiān)會員群 196976510（2）理解財務報表是在運用重要性水平基礎上編制、列報和審計的；（3）認可建立在對估計和判斷的應用以及對未來事項的考慮的基礎上的會計計量具有固有不確定性；
（4）依據(jù)財務報表中的信息作出合理的經(jīng)濟決策。
由于審計報告后附已審計財務報表，通常認為審計報告使用者與財務報表預期使用者相同。
（一）關鍵審計事項、審計意見及審計報告其他要素之間的關系（參見本準則第五條、第十二條和第十五條）
5．《中國注冊會計師審計準則第 1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》及其應用指南就對財務報表形成審計意見作出規(guī)定并提供指引。溝通關鍵審計事項并不代替管理層按照適用的財務報告編制基礎在財務報表中作出的披露或為實現(xiàn)財務報表的公允反映而需要作出的披露?！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第 1502 號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》及其應用指南規(guī)范了注冊會計師認為財務報表披露在恰當性或充分性方面存在重大錯報的情形。
6．當注冊會計師按照《中國注冊會計師審計準則第 1502 號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表保留意見或否定意見時，在“形成保留（否定）意見的基礎”部分描述導致非無保留意見的事項有助于預期使用者了解并識別存在的這些事項。因此，將這些事項與“關鍵審計事項”部分描述的其他關鍵審計事項區(qū)分開來單獨溝通，能夠使其在審計報告中得以適當?shù)赝怀鲲@示（參見本準則第十五條）。
《<中國注冊會計師審計準則第 1502 號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見>應用指南》的附錄列示了當注冊會計師發(fā)表保留意見或否定意見并在審計報告中溝通其他關鍵審計事項時，“關鍵審計事項”部分的引言如何受到影響。本指南第 58 段列示了當注冊會計師確定除審計報告“形成保留（否定）意見的基礎”部分或“與持續(xù)經(jīng)營相關的重大不確定性”部分說明的事項外，不存在其他需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項時，“關鍵審計事項”部分如何進行說明。
7．如果注冊會計師對財務報表發(fā)表保留意見或否定意見，溝通其他關鍵審計事項仍有助于增強預期使用者對審計工作的了解，因而確定關鍵審計事項的財務總監(jiān)會員群 196976510 要求仍然適用。然而，否定意見是在注冊會計師得出結論認為錯報單獨或匯總起來對財務報表產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性時發(fā)表的，因此：
（1）根據(jù)導致否定意見的事項的重要程度，注冊會計師可能確定不存在其他關鍵審計事項。在這種情況下，本準則第十五條的要求適用。
（2）如果除導致否定意見的事項外，還存在一項或多項其他事項被確定為關鍵審計事項，則鑒于已發(fā)表否定意見，對這些其他關鍵審計事項的描述不要暗示財務報表整體在這些事項方面比實際情況更為可靠，這一點非常重要。
8．《中國注冊會計師審計準則第 1503 號——在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段》規(guī)定，注冊會計師在認為必要時可以在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段。通過這種方式，該準則為注冊會計師建立了在審計報告中進行進一步溝通的機制。在這些情況下，審計報告中的強調(diào)事項段或其他事項段需要與關鍵審計事項部分分開列示。如果某事項被確定為關鍵審計事項，則不能以強調(diào)事項段或其他事項段代替按照本準則第十三條的規(guī)定對該關鍵審計事項的描述?！?中國注冊會計師審計準則第 1503 號——在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段>應用指南》就關鍵審計事項與強調(diào)事項段之間的關系提供了進一步指引。
二、確定關鍵審計事項（參見本準則第九條至第十條）
9．注冊會計師確定關鍵審計事項的決策過程，旨在從與治理層溝通過的事項中篩選出較少數(shù)量的事項，這基于注冊會計師就哪些事項對本期財務報表審計最為重要作出的判斷。
10．即使已審計財務報表包含比較財務報表（即審計意見涉及財務報表列報的每個期間），注冊會計師確定的關鍵審計事項僅限于對本期財務報表審計最為重要的事項。
11．盡管注冊會計師確定關鍵審計事項是為了本期財務報表審計，并且本準則并不要求注冊會計師更新上期審計報告中的關鍵審計事項，但注冊會計師考慮上期財務報表審計的關鍵審計事項對本期財務報表審計而言是否仍為關鍵審計事項可能是有用的。
（一）重點關注過的事項（參見本準則第九條）
財務總監(jiān)會員群 196976510 12．重點關注的概念基于這樣的認識：審計是風險導向的，注重識別和評估財務報表重大錯報風險，設計和實施應對這些風險的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以作為形成審計意見的基礎。對于特定賬戶余額、交易類別或披露，評估的認定層次重大錯報風險越高，在計劃和實施審計程序并評價審計程序的結果時通常涉及的判斷就越多。在設計進一步審計程序時，注冊會計師評估的風險越高，就需要獲取越有說服力的審計證據(jù)。當由于評估的風險較高而需要獲取
更具說服力的審計證據(jù)時，注冊會計師可能需要增加所需審計證據(jù)的數(shù)量，或者獲取更具相關性或可靠性的證據(jù)，如更多地從第三方獲取證據(jù)或從多個獨立渠道獲取互相印證的證據(jù)。
13．因此，對注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)或?qū)ω攧請蟊硇纬蓪徲嬕庖姌嫵商魬?zhàn)的事項可能與注冊會計師確定關鍵審計事項尤其相關。
14．注冊會計師重點關注過的領域通常與財務報表中復雜、重大的管理層判斷領域相關，因而通常涉及困難或復雜的注冊會計師職業(yè)判斷。相應地，重點關注過的事項通常影響注冊會計師的總體審計策略以及與這些事項相關的審計資源分配和審計工作力度。這些影響的例子可能包括較高級別的審計項目組成員參與審計業(yè)務的程度，或者注冊會計師的專家或在會計、審計的專業(yè)領域具有專長的人員（這些人員由會計師事務所聘請或雇用）對這些領域的參與。
15．多項中國注冊會計師審計準則要求注冊會計師與治理層以及其他可能與重點關注過的領域相關的人員進行特定的溝通。例如：
（1）《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》要求注冊會計師與治理層溝通審計工作中遇到的重大困難（如有）。這些困難可能包括：
①關聯(lián)方交易，特別是對注冊會計師獲取關聯(lián)方交易與公平交易在所有其他方面（除價格外）都等同的審計證據(jù)的能力存在的限制。
②集團審計受到的限制，如集團項目組接觸某些信息受到的限制。（2）《中國注冊會計師審計準則第 1121 號——對財務報表審計實施的質(zhì)量控制》要求項目合伙人就疑難問題或爭議事項進行適當咨詢。例如，注冊會計師可能已就某一重大技術事項向會計師事務所內(nèi)部或外部其他人員進行咨詢，財務總監(jiān)會員群 196976510 可能表明該事項構成關鍵審計事項。該準則還要求項目合伙人與項目質(zhì)量控制復核人員討論在審計過程中遇到的重大事項。
（二）確定重點關注過的事項時的考慮（參見本準則第九條）
16．在計劃審計工作時，注冊會計師可以先就哪些事項很可能屬于在審計中重點關注的領域因而可能構成關鍵審計事項形成一個初步的看法。按照《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》的規(guī)定，注冊會計師可以在與治理層討論計劃的審計范圍和時間安排時溝通這一看法。然而，注冊會計師對關鍵審計事項的確定需要基于執(zhí)行審計程序的結果或整個審計過程中獲取的審計證據(jù)。
17．本準則第九條規(guī)定了注冊會計師在確定重點關注過的事項時應當進行的特定考慮。這些考慮著眼于與治理層溝通過的事項的性質(zhì)，這些事項通常與財務報表中披露的事項相關聯(lián)，并且旨在反映預期使用者對于財務報表審計可能特別感興趣的領域。要求注冊會計師進行這些考慮，并不意味著與之相關的事項必然構成關鍵審計事項，只有當按照本準則第十條的規(guī)定被認為對審計工作最為重要時，相關事項才構成關鍵審計事項。由于這些考慮可能是相互關聯(lián)的（例如，與本準則第九條第（二）至
（三）項所描述情形相關的事項也可能被識別為特別風險），對與治理層溝通過的某一特定事項，如同時適用本準則第九條第（一）至
（三）項中的兩項以上，可能增加注冊會計師將其識別為關鍵審計事項的可能性。
18．除與本準則第九條要求的特定考慮相關的事項外，還可能存在其他與治理層溝通過、需要注冊會計師重點關注的事項，因而可能根據(jù)本準則第十條的規(guī)定構成關鍵審計事項。這些事項可能包括與已執(zhí)行審計工作相關但可能不被要求在財務報表中披露的事項等。例如，在會計期間內(nèi)上線一套新的 IT 系統(tǒng)（或現(xiàn)有 IT 系統(tǒng)的重大變更）可能構成重點關注過的領域，尤其是當這種變更對注冊會計師的總體審計策略具有重大影響，或與一項特別風險相關時（例如，影響收入確認的系統(tǒng)的變更）。
根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1211 號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定評估的重大錯報風險較高的領域或識別出的特別風險（參見本準則第九條第（一）項）
財務總監(jiān)會員群 196976510 19．《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》要求注冊會計師與治理層溝通識別出的特別風險。根據(jù)該準則應用指南第 13 段的解釋，注冊會計師還可以與治理層溝通注冊會計師計劃如何應對評估的重大錯報風險較高的領域。
20．《中國注冊會計師審計準則第 1211 號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》將特別風險定義為注冊會計師識別和評估的、根據(jù)判斷認為需要特別考慮的重大錯報風險。重大管理層判斷領域和重大非常規(guī)交易通?？赡鼙蛔R別為存在特別風險。因而，特別風險通常屬于需要重點關注的領域。
21．并非所有特別風險都屬于需要注冊會計師重點關注的領域。例如，《中國注冊會計師審計準則第 1141 號——財務報表審計中與舞弊相關的責任》假定在收入確認方面存在舞弊風險，并要求注冊會計師將評估的由于舞弊導致的重大錯報風險作為特別風險。該準則還指出，由于管理層凌駕于控制之上的行為發(fā)生方式不可預見，這種風險屬于由于舞弊導致的重大錯報風險，從而也是一種特別風險。這些風險是否需要重點關注，需要視其性質(zhì)而定。如果這些風險不需要重點關注，注冊會計師在按照本準則第十條的規(guī)定確定關鍵審計事項時可能不必加以考慮。
22．根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1211 號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定，注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估結果，可能隨著審計過程中不斷獲取審計證據(jù)而作出相應的變化。針對財務報表的特定領域修改注冊會計師的風險評估結果并重新評價計劃實施的審計程序（即審計方案的重大變化，例如，注冊會計師的風險評估基于預期特定控制運行有效這一判斷，而注冊會計師獲取的證據(jù)表明這些控制在被審計期間內(nèi)并未有效運行，尤其是在評估的重大錯報風險較高的領域）可能導致某一領域被確定為需要重點關注的領域。
與財務報表中包含重大管理層判斷（包括被認為具有高度估計不確定性的會計估計）的領域相關的重大審計判斷（參見本準則第九條第（二）項）
23．《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》要求注冊會計師與治理層溝通注冊會計師對被審計單位會計實務（包括會計政策、會財務總監(jiān)會員群 196976510 計估計和財務報表披露）重大方面的質(zhì)量的看法。在很多情況下，這涉及關鍵會計估計和相關披露，很可能屬于重點關注領域，也可能被識別為特別風險。
24．按照《中國注冊會計師審計準則第 1321 號——審計會計估計（包括公允價值會計估計）和相關披露》的規(guī)定被識別為具有高度估計不確定性的會計估計可能未被確定為存在特別風險，然而財務報表使用者對這些會計估計很感興趣。這些估計高度依賴管理層判斷，通常是財務報表中最為復雜的領域，并且可能同時需要管理層的專家和注冊會計師的專家的參與。對財務報表具有重大影響的會計政策（以及這些政策的重大變化）對 財務報表使用者理解財務報表特別相關，尤其是當被審計單位的實務與同行業(yè)其他實體不一致時。
本期重大交易或事項對審計的影響（參見本準則第九條第（三）項）25．對財務報表或?qū)徲嫻ぷ骶哂兄卮笥绊懙氖马椈蚪灰卓赡軐儆谥攸c關注領域，并可能被識別為特別風險。例如，在審計過程中的各個階段，注冊會計師可能已與管理層和治理層就重大關聯(lián)方交易或超出被審計單位正常經(jīng)營過程的重大交易，或在其他方面顯得異常的交易對財務報表的影響進行了大量討論。管理層可能已就這些交易的確認、計量、列報或披露作出困難或復雜的判斷，這可能已對注冊會計師的總體審計策略產(chǎn)生重大影響。
26．那些影響管理層假設或判斷的經(jīng)濟、會計、法規(guī)、行業(yè)或其他方面的重大變化也可能影響注冊會計師的總體審計方案，由此成為需要注冊會計師重點關注的事項。
（三）最為重要的事項（參見本準則第十條）
27．注冊會計師可能已就需要重點關注的事項與治理層進行了較多的互動。就這些事項與治理層進行溝通的性質(zhì)和范圍，通常能夠表明哪些事項對審計而言最為重要。例如，對于較為困難和復雜的事項，注冊會計師與治理層的互動可能更加深入、頻繁或充分，這些事項（如重大會計政策的運用）構成重大的注冊會計師判斷或管理層判斷的對象。
28．運用最為重要的事項這一概念，需要以被審計單位和已執(zhí)行的審計工作為背景。因此，注冊會計師確定和溝通關鍵審計事項的目的在于識別出該審計項目特有的事項，并就這些事項相對于審計中其他事項的重要程度作出判斷。
財務總監(jiān)會員群 196976510 29．在確定某一與治理層溝通過的事項的相對重要程度以及該事項是否構成關鍵審計事項時，下列考慮也可能是相關的：
（1）該事項對預期使用者理解財務報表整體的重要程度，尤其是對財務報表的重要性。
（2）與該事項相關的會計政策的性質(zhì)或者與同行業(yè)其他實體相比，管理層在選擇適當?shù)臅嬚邥r涉及的復雜程度或主觀程度。
（3）從定性和定量方面考慮，與該事項相關的由于舞弊或錯誤導致的已更正錯報和累積未更正錯報（如有）的性質(zhì)和重要程度。
（4）為應對該事項所需要付出的審計努力的性質(zhì)和程度，包括： ①為應對該事項而實施審計程序或評價這些審計程序的結果（如有）在多大程度上需要特殊的知識或技能。
②就該事項在項目組之外進行咨詢的性質(zhì)。
（5）在實施審計程序、評價實施審計程序的結果、獲取相關和可靠的審計證據(jù)以作為發(fā)表審計意見的基礎時，注冊會計師遇到的困難的性質(zhì)和嚴重程度，尤其是當注冊會計師的判斷變得更加主觀時。
（6）識別出的與該事項相關的控制缺陷的嚴重程度。
（7）該事項是否涉及多項可區(qū)分但又相互關聯(lián)的審計考慮。例如，長期合同可能在收入確認、訴訟或其他或有事項等方面需要重點關注，并且可能影響其他會計估計。
30．從需要重點關注的事項中，確定哪些事項以及多少事項對本期財務報表審計最為重要屬于職業(yè)判斷。需要在審計報告中包含的關鍵審計事項的數(shù)量可能受被審計單位規(guī)模和復雜程度、業(yè)務和經(jīng)營環(huán)境的性質(zhì)，以及審計業(yè)務具體事實和情況的影響。一般而言，最初確定為關鍵審計事項的事項越多，注冊會計師越需要重新考慮每一事項是否符合關鍵審計事項的定義。羅列大量關鍵審計事項可能與這些事項是審計中最為重要的事項這一概念相抵觸。
三、溝通關鍵審計事項
（一）在審計報告中單設關鍵審計事項部分（參見本準則第十一條）31．將單設的關鍵審計事項部分臵于接近審計意見的位臵，能夠突出這些信息，同時向財務報表預期使用者展示項目特定信息在其眼中的價值。
財務總監(jiān)會員群 196976510 32．在關鍵審計事項部分列示每一事項的順序?qū)儆诼殬I(yè)判斷。例如，這些信息可能基于注冊會計師對其相對重要程度的判斷進行列示，也可能與事項在財務報表中的披露方式相對應。本準則第十一條關于增加子標題的要求旨在進一步區(qū)分這些事項。
33．如果列報了比較財務信息，關鍵審計事項部分的引言需要作相應調(diào)整，以提醒所描述的關鍵審計事項僅與本期財務報表審計相關這一事實，還可以指明這些財務報表涵蓋的具體期間（例如，20×1）。
（二）描述單一關鍵審計事項（參見本準則第十三條）
34．對某項關鍵審計事項的描述是否充分屬于職業(yè)判斷。對關鍵審計事項進行描述的目的在于提供一種簡明、不偏頗的解釋，以使預期使用者能夠了解為何該事項是對審計最為重要的事項之一，以及這些事項是如何在審計中加以應對的。限制使用過于專業(yè)的審計術語也能夠幫助那些不具備適當審計知識的預期使用者了解注冊會計師在審計過程中關注特定事項的原因。注冊會計師提供信息的性質(zhì)和范圍需要在相關方各自責任的背景下作出權衡（即注冊會計師以一種簡明且可理解的形式提供有用的信息，但避免不恰當?shù)靥峁┯嘘P被審計單位的原始信息）。
35．原始信息是指與被審計單位相關、尚未由被審計單位公布（例如，未包含在財務報表中、未包含在審計報告日可獲取的其他信息或者管理層或治理層的其他口頭或書面溝通中，如財務信息的初步公告或投資者簡報）的信息。這些信息是被審計單位管理層和治理層的責任。
36．在描述關鍵審計事項時，注冊會計師需要避免不恰當?shù)靥峁┡c被審計單位相關的原始信息。對關鍵審計事項的描述本身通常不構成有關被審計單位的原始信息，這是由于對關鍵審計事項的描述是在對財務報表進行審計的背景下進行的。然而，注冊會計師可能認為提供進一步信息用于解釋為何該事項被認為對審計最為重要因而被確定為關鍵審計事項，以及這些事項如何在審計中加以應對是有必要的，除非法律法規(guī)禁止披露這些信息。如果確定披露這些信息是必要的，注冊會計師可以鼓勵管理層或治理層進一步披露信息，而不是在審計報告中提供原始信息。
財務總監(jiān)會員群 196976510 37．基于注冊會計師將要在審計報告中溝通某一關鍵審計事項這一事實，管理層或治理層可能決定在財務報表或報告的其他位置就該事項增加或強化相關披露。增加或強化相關披露可能提供有關下列事項的更充分的信息：
（1）會計估計對關鍵假設變化的敏感性；
（2）當在適用的財務報告編制基礎下，被審計單位對會計實務或會計政策存在多種選擇時，被審計單位采用某項會計實務或會計政策的理由。
38．《中國注冊會計師審計準則第 1521 號——注冊會計師對其他信息的責任》對報告作出定義，并規(guī)范了注冊會計師與報告中包含的其他信息相關的責任。根據(jù)該準則的應用指南，以下一項或多項文件可能構成報告：
（1）董事會報告；
（2）公司董事會、監(jiān)事會及董事、監(jiān)事、高級管理人員保證報告內(nèi)容的真實、準確、完整，不存在虛假記載、誤導性陳述或重大遺漏，并承擔個別和連帶法律責任的聲明；
（3）公司治理情況說明；（4）內(nèi)部控制自我評價報告。
盡管對財務報表發(fā)表的審計意見并不涵蓋其他信息，注冊會計師在對某項關鍵審計事項進行描述時，可以考慮這些其他信息，以及從被審計單位或其他可靠渠道獲取的公開信息。
39．注冊會計師在審計過程中編制的審計工作底稿也能夠幫助其形成對某項關鍵審計事項的描述。例如，與治理層之間的書面或口頭溝通形成的記錄以及其他審計工作底稿，能夠為注冊會計師在審計報告中溝通關鍵審計事項提供有用的基礎。這是因為，按照《中國注冊會計師審計準則第 1131 號——審計工作底稿》的規(guī)定編制的審計工作底稿，旨在記錄審計中遇到的重大事項和得出的結論，以及在得出結論時作出的重大職業(yè)判斷。審計工作底稿記錄了已實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，實施審計程序的結果以及獲取的審計證據(jù)。
審計工作底稿可以幫助注冊會計師形成對關鍵審計事項的描述，并在描述中解釋該事項的重要程度，還有助于注冊會計師遵守本準則第十八條的要求。
財務總監(jiān)會員群 196976510 索引至財務報表中對該事項的披露（參見本準則第十三條）
40．本準則第十三條要求注冊會計師在逐項描述關鍵審計事項時，說明該事項被認定為審計中最為重要的事項之一的原因，以及該事項在審計中是如何應對的。因此，對關鍵審計事項的描述不是對財務報表披露內(nèi)容的簡單重復。然而，對財務報表相關披露的索引能夠使預期使用者進一步了解管理層在編制財務報表時如何應對這些事項。
41．除索引至相關披露外，注冊會計師還可以提醒財務報表使用者關注這些披露的關鍵方面。管理層就有關某一特定事項如何影響本期財務報表的具體方面或因素所進行披露的程度，可能幫助注冊會計師準確描述其在審計中如何應對該事項的特定方面，從而使得預期使用者能夠了解為何該事項構成關鍵審計事項。例如：
（1）如果被審計單位對會計估計披露充分，注冊會計師可以提醒使用者關注財務報表中對關鍵假設、可能出現(xiàn)的結果的區(qū)間，以及與估計不確定性的關鍵原因或關鍵會計估計相關的其他定性和定量信息的披露，以作為說明為何該事項是審計中最為重要的事項之一以及如何在審計中應對該事項的部分內(nèi)容。
（2）如果注冊會計師根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1324 號——持續(xù)經(jīng)營》的規(guī)定，認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性，注冊會計師仍可能確定在按照該準則的規(guī)定執(zhí)行審計工作得出結論時，與該結論相關的一項或多項事項構成關鍵審計事項。在這種情況下，注冊會計師在審計報告中對這些關鍵審計事項的描述可以包括財務報表中披露的、已識別出的事項或情況，如重大經(jīng)營虧損、可獲得的借款安排和潛在的債務重組，或者違反貸款協(xié)議及相關緩解因素。
注冊會計師認為該事項是審計中最為重要的事項之一的原因（參見本準則第十三條第（一）項）
42．在審計報告中描述關鍵審計事項的目的在于提供為何將該事項確定為關鍵審計事項的見解。本準則第九條至第十條的要求，以及本指南第 12 段至第 29 段的內(nèi)容與確定關鍵審計事項有關，因而也可能有助于注冊會計師考慮如何在審計報告中溝通這些事項。例如，解釋什么因素導致注冊會計師認為某財務總監(jiān)會員群 196976510 個特定事項需要重點關注并且對審計最為重要，這很可能是預期使用者的興趣所在。
43．在確定對關鍵審計事項的描述需要包含的信息時，注冊會計師需要考慮對于預期使用者而言該信息的相關性。這可能包括相關描述是否有助于使用者更好地了解審計工作和注冊會計師的判斷。
44．將某事項直接聯(lián)系到被審計單位的特定情況，也可能有助于最大程度上降低這種描述隨著時間的推移而變得過于標準化和有用性降低的可能性。例如，由于某行業(yè)的特定情況或財務報告的復雜程度，某些事項可能對于該行業(yè)的多個實體普遍構成關鍵審計事項。注冊會計師在描述為何認為該事項是最為重要的事項之一時，強調(diào)被審計單位的特定方面（例如，影響本期財務報表中作出的判斷的情形）以使這種描述對預期使用者而言更為相關可能是有用的。這對于描述某一在多個期間重復發(fā)生的關鍵審計事項而言也可能是重要的。
45．這種描述也可以提及注冊會計師根據(jù)審計的具體情況將某一事項確定為最為重要的事項之一時作出的主要考慮，例如：
（1）影響注冊會計師獲取審計證據(jù)能力的經(jīng)濟狀況，如某些金融工具的市場缺乏流動性。
（2）新的或新興領域的會計政策，如項目組在會計師事務所內(nèi)部咨詢的被審計單位特有的或行業(yè)特有的事項。
（3）對財務報表具有重大影響的被審計單位戰(zhàn)略或經(jīng)營模式發(fā)生變化。該事項在審計中是如何應對的（參見本準則第十三條第（二）項）46．在審計報告中描述一項關鍵審計事項在審計中如何應對時，描述的詳細程度屬于職業(yè)判斷。根據(jù)本準則第十三條第（二）項的要求，注冊會計師可以描述下列要素：
（1）審計應對措施或?qū)徲嫹桨钢?，與該事項最為相關或?qū)υu估的重大錯報風險最有針對性的方面；
（2）對已實施審計程序的簡要概述；（3）實施審計程序的結果；（4）對該事項的主要看法。
財務總監(jiān)會員群 196976510 法律法規(guī)可能就關鍵審計事項的描述規(guī)定特定的形式或內(nèi)容，也可能明確規(guī)定對關鍵審計事項的描述應包含上述一項或多項要素。
47．為使預期使用者能夠理解在對財務報表整體進行審計的背景下關鍵審計事項的重要程度，以及關鍵審計事項和審計報告其他要素（包括審計意見）之間的關系，注冊會計師可能需要注意用于描述關鍵審計事項的語言，使之：
（1）不暗示注冊會計師在對財務報表形成審計意見時尚未恰當解決該事項。（2）將該事項直接聯(lián)系到被審計單位的具體情況，避免使用一般化或標準化的語言。
（3）能夠體現(xiàn)出對該事項在相關財務報表披露（如有）中如何應對的考慮。（4）不對財務報表單一要素單獨發(fā)表意見，也不暗示是對財務報表單一要素單獨發(fā)表意見。
48．描述注冊會計師針對某一事項的應對措施或?qū)徲嫹桨福绕涫钱攲徲嫹桨感枰鶕?jù)被審計單位的事實和情況專門制定時，可能有助于預期使用者了解異常情況以及注冊會計師用于應對重大錯報風險的重大職業(yè)判斷。此外，某一特定期間的審計方案可能受被審計單位具體情況、經(jīng)濟狀況或行業(yè)發(fā)展的影響。注冊會計師提及與治理層就該事項進行溝通的性質(zhì)和范圍也可能是有用的。
49．例如，在描述對某項被認為具有高度估計不確定性的會計估計（如復雜金融工具的估價）采用的審計方案時，注冊會計師可能希望強調(diào)其雇用或聘請了專家。提及利用專家的工作并不減輕注冊會計師對財務報表發(fā)表審計意見的責任，因而與《中國注冊會計師審計準則第 1421 號——利用專家的工作》第十五條至第十六條的規(guī)定并無不一致。
50．描述審計程序可能存在挑戰(zhàn)，尤其是在較為復雜、涉及判斷的審計領域。簡明扼要地匯總已實施的審計程序，以充分溝通注冊會計師對評估的重大錯報風險采取的應對措施以及所涉及的重大注冊會計師判斷可能尤其困難。盡管如此，注冊會計師可能認為有必要描述已實施的特定程序，以溝通該事項在審計中是如何應對的。這種描述通?？赡苁歉叨雀爬ǖ?，而非包含對程序的詳細描述。
51．如本指南第 46 段所述，注冊會計師在審計報告中描述關鍵審計事項時，也可能指出注冊會計師采取的應對措施的結果。然而，如果這樣做，注冊財務總監(jiān)會員群 196976510 會計師需要避免使預期使用者認為這種描述是針對單一關鍵審計事項發(fā)表單獨的意見，也需要避免使預期使用者對財務報表整體的審計意見產(chǎn)生疑問。
（三）不在審計報告中溝通關鍵審計事項的情形（參見本準則第十四條）52．法律法規(guī)可能禁止管理層或注冊會計師公開披露某一被確定為關鍵審計事項的事項。例如，法律法規(guī)可能明確禁止任何可能損害相關機構對某項違法行為或疑似違法行為（如與洗錢相關或疑似與洗錢相關的行為）進行調(diào)查的公開披露。
53．如本準則第十四條第（二）項所述，不在審計報告中溝通某項關鍵審計事項屬于極少數(shù)情形。這是因為，為預期使用者提高審計的透明度通常被認為符合公眾利益。因此，僅當合理預期在審計報告中溝通某關鍵審計事項對被審計單位或公眾造成的負面后果非常嚴重以至于超過在公眾利益方面產(chǎn)生的益處時，不溝通該事項的判斷才是適當?shù)摹?/p>
54．確定不溝通某項關鍵審計事項，需要考慮與該事項相關的事實和情況。與管理層和治理層溝通有助于注冊會計師了解管理層對溝通某一事項可能導致的負面后果的嚴重程度的看法，尤其是能夠在下列方面幫助注冊會計師確定是否溝通該事項：
（1）幫助注冊會計師了解被審計單位未公開披露該事項的原因（例如，法律法規(guī)或特定財務報告編制基礎允許延遲披露或不披露該事項）以及管理層對披露所帶來的負面后果（如有）的看法。管理層可能提醒注冊會計師關注法律法規(guī)或其他權威要求中的某些規(guī)定可能與考慮負面后果相關（例如，可能涉及對被審計單位的商業(yè)談判或競爭地位造成損害）。然而，管理層關于負面后果的看法本身并不能減輕注冊會計師按照本準則第十四條第（二）項的規(guī)定確定該負面后果是否可能被合理預期超過在公眾利益方面產(chǎn)生的益處的需要。
（2）關注被審計單位是否已就該事項與適當?shù)膱?zhí)法或監(jiān)管機構進行溝通，尤其是這些溝通看起來是否能夠支持管理層關于公開披露該事項不適當?shù)恼J定。
（3）在適當時，使注冊會計師能夠鼓勵管理層和治理層公開披露與該事項相關的信息。如果管理層和治理層關于溝通的顧慮僅限于與該事項相關的特定方面，因而與該事項相關的某些信息可能不太敏感從而能夠溝通，在這種情況下尤其可能使得管理層和治理層同意公開披露相關信息。
財務總監(jiān)會員群 196976510 注冊會計師還可能認為有必要從管理層獲取關于公開披露該事項為何不適當?shù)臅媛暶?，包括管理層對溝通該事項可能帶來的負面后果的嚴重程度的看法?/p>
55．注冊會計師可能有必要結合相關職業(yè)道德要求考慮溝通某一關鍵審計事項帶來的影響。此外，法律法規(guī)可能要求注冊會計師與適當?shù)膱?zhí)法或監(jiān)管機構溝通該事項，而無論該事項是否在審計報告中溝通。這種溝通也可能有助于注冊會計師考慮溝通該事項可能帶來的負面后果。
56．注冊會計師決定不溝通某一事項所需要進行的考慮是復雜的，包含重大職業(yè)判斷。因此，注冊會計師可能認為獲取法律意見是適當?shù)摹?/p>
（四）其他情形下關鍵審計事項部分的形式和內(nèi)容（參見本準則第十六條）57．本準則第十六條的要求適用于下列三種情形：
（1）注冊會計師根據(jù)本準則第十條的規(guī)定，確定不存在關鍵審計事項（參見本指南第 59 段）。
（2）注冊會計師根據(jù)本準則第十四條的規(guī)定，確定不在審計報告中溝通某一關鍵審計事項，并且不存在其他關鍵審計事項。
（3）僅有的關鍵審計事項是根據(jù)本準則第十五條的規(guī)定進行溝通的事項。58．如果注冊會計師確定不存在需要溝通的關鍵審計事項，可以在審計報告中作如下表述：
關鍵審計事項
除形成保留（否定）意見的基礎部分或與持續(xù)經(jīng)營相關的重大不確定性部分所描述的事項外，我們確定不存在其他需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。
或者： 關鍵審計事項
我們確定不存在需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。
59．確定關鍵審計事項涉及對需要重點關注的事項的相對重要程度作出判斷。因此，對上市實體整套通用目的財務報表進行審計的注冊會計師，確定與治理層溝通過的事項中不存在任何一項需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項，可能是較為少見的情況。然而，在某些有限的情況下（如某上市實體的經(jīng)營業(yè)財務總監(jiān)會員群 196976510 務非常有限），注冊會計師可能確定由于不存在需要重點關注的事項，因而根據(jù)本準則第十條的規(guī)定，不存在關鍵審計事項。
四、與治理層溝通（參見本準則第十七條）
60．《中國注冊會計師審計準則第 1151 號——與治理層的溝通》要求注冊會計師及時與治理層溝通。溝通關鍵審計事項的適當時間安排因業(yè)務具體情況的不同而不同。然而，注冊會計師可以在討論計劃的審計范圍和時間安排時溝通有關關鍵審計事項的初步看法，也可以在溝通審計發(fā)現(xiàn)時進一步討論這些事項。這樣做可能有助于減輕實務中在財務報表即將完成并對外公布時才試圖就關鍵審計事項進行充分的雙向溝通所帶來的挑戰(zhàn)。
61．與治理層溝通能夠使治理層注意到注冊會計師擬在審計報告中溝通的關鍵審計事項，并給治理層提供在必要時進一步澄清的機會。
注冊會計師可能認為向治理層提供審計報告草稿以方便這一討論是有幫助的。與治理層的溝通確認了治理層在監(jiān)督財務報告過程中的重要作用，同時為治理層提供了了解注冊會計師如何確定關鍵審計事項以及將如何在審計報告中描述這些事項的機會。這也能夠使治理層考慮鑒于這些事項將在審計報告中進行溝通，作出新的披露或提高披露質(zhì)量是否有用。
62．本準則第十七條第（一）項要求的與治理層的溝通也適用于不在審計報告中溝通某一關鍵審計事項的極少數(shù)情形（參見本準則第十四條和本指南第 54 段）。
63．本準則第十七條第（二）項中關于當注冊會計師確定不存在需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項時與治理層進行溝通的要求，能夠為注冊會計師提供機會，使其與熟悉審計工作以及審計中遇到的重大事項的其他人員（包括項目質(zhì)量控制復核人員，如有）作進一步溝通。這些討論能夠促使注冊會計師重新評價不存在關鍵審計事項的決定。
五、審計工作底稿（參見本準則第十八條）
64．根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第 1131 號——審計工作底稿》第十條的規(guī)定，注冊會計師編制的審計工作底稿，應當使得未曾接觸該項審計工作的有經(jīng)驗的專業(yè)人士清楚了解重大職業(yè)判斷。就關鍵審計事項而言，這些職業(yè)財務總監(jiān)會員群 196976510 判斷包括從與治理層溝通過的事項中確定重點關注過的事項，以及這些事項中的每一項是否構成關鍵審計事項。
注冊會計師對此作出的判斷很可能能夠通過對與治理層溝通形成的工作底稿、與每個事項相關的工作底稿（參見本指南第 39 段），以及對審計中遇到的重大事項形成的其他工作底稿（如審計工作總結）來支持。然而，本準則并不要求注冊會計師記錄其他與治理層溝通過的事項不構成重點關注過的事項的原因。
財務總監(jiān)會員群 196976510
第四篇：《中國注冊會計師審計準則第1503號——在審計報告中增加強調(diào)事項段和其他事項段》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1503號》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1503號
——在審計報告中增加強調(diào)事項
段和其他事項段》應用指南
（2010年11月1 日修訂)
一、審計報告中的強調(diào)事項段
(一)需要增加強調(diào)事項段的情形(參見本準則第七條)
1.注冊會計師可能認為需要增加強調(diào)事項段的情形舉例如下:
（1）異常訴訟或監(jiān)管行動的未來結果存在不確定性;
（2）提前應用(在允許的情況下)對財務報表有廣泛影響的新會汁準則;
（3）存在已經(jīng)或持續(xù)對被審計單位財務狀況產(chǎn)生重大影響的特大災難。
2.強調(diào)事項段的過多使用會降低注冊會計師溝通所強調(diào)事項的有效性。此外，與財務報表中的列報或披露相比，在強調(diào)事項段中包括過多的信息，可能隱含著這些事項未被恰當列報或披露。因此，本準則第七條的規(guī)定將強調(diào)事項段的使用限制在財務報表已列報或披露的事項上。
(二)在審計報告中增加強調(diào)事項段(參見本準則第八條)
3.在審計報告中增加強調(diào)事項段不影響審計意見.:增加強調(diào)事項段不能代替下列情形:
（1）根據(jù)審計業(yè)務的具體情況，注冊會計師需要發(fā)表保留意見、否定意見或無法表示意見(參見《中國注冊會計師審計準則第1502號—在審計報告中發(fā)表非無保留意見》);
（2）適用的財務報告編制基礎要求管理層在財務報表中作出的披露。
4.本指南附錄列示了帶強調(diào)事項段的保留意見審計報告的參考格式。
二、審計報告中的其他事項段(參見本準則第九條)
(一)需要增加其他事項段的情形
與使用者理解審計工作相關的情形
5.在極其特殊的情況下，即使由于管理層對審計范圍施加的限制導致無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)可能產(chǎn)生的影響具有廣泛性，注冊會計師也不能解除業(yè) 1
務約定。在這種情況下，注冊會計師可能認為有必要在審計報告中增加其他事項段，解釋為何不能解除業(yè)務約定。
與使用者理解注冊會計師的責任或?qū)徲媹蟾嫦嚓P的情形
6.法律法規(guī)或得到廣泛認可的慣例可能要求或允許注冊會計師詳細說明某些事項，以進一步解釋注冊會計師在財務報表審計中的責任或?qū)徲媹蟾?。在這種情況下，注冊會計師可以使用個或多個子標題來描述其他事項段的內(nèi)容。7，增加其他事項段不涉及以下兩種情形:
(1)除根據(jù)審計準則的規(guī)定有責任對財務報表出具審計報告外，注冊會計師還有其他報告責任(參見《中國注冊會計師審計準則第1501號—對財務報表形成審計意見和出具審計報告》中“其他報告責任”部分);
(2)注冊會計師可能被要求實施額外的規(guī)定的程序并予以報告，或?qū)μ囟ㄊ马棸l(fā)表意見。
對兩套以上財務報表出具審計報告的情形
8.被審計單位可能按照通用目的編制基礎(如x國財務報告編制基礎)編制一套財務報表，且按照另一個通用目的編制基礎(如國際財務報告準則)編制另一套財務報表，并委托注冊會計師同時對兩套財務報表出具審計報告。如果注冊會計師已確定兩個財務報告編制基礎在各自情形下是可接受的，可以在審計報告中增加其他事項段，說明該被審計單位根據(jù)另一個通用目的編制基礎(如國際財務報告準則)編制了另一套財務報表以及注冊會計師對這些財務報表出具了審計報告。
限制審計報告分發(fā)和使用的情形
9.為特定目的編制的財務報表可能按照通用目的編制基礎編制，因為財務報表預期使用者已確定這種通用目的財務報表能夠滿足他們對財務信息的需求。由于審計報告旨在提供給特定使用者，注冊會計師可能認為在這種情況下需要增加其他事項段，說明審計報告只是提供給財務報表預期使用者，不應被分發(fā)給其他機構或人員或者被其他機構或人員使用。
(二)在審計報告中增加其他事項段
10.其他事項段的內(nèi)容明確反映了未被要求在財務報表中列報或披露的其他事項。其他事項段不包括法律法規(guī)或其他職業(yè)準則(如中國注冊會計師職業(yè)道德
守則中與信息保密相關的規(guī)定)禁止注冊會計師提供的信息。其他事項段也不包括要求管理層提供的信息。
11.其他事項段放臵的位臵取決于擬溝通信息的性質(zhì)。當增加其他事項段旨在提醒使用者關注與其理解與財務報表審計相關的事項時，該段落需要緊接在審計意見段和強調(diào)事項段之后。當增加其他事項段旨在提醒使用者關注與審計報告中提及的其他報告責任相關的事項時，該段落可以臵于“按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項”的部分內(nèi)。此外.當其他事項段與注冊會計師的責任或使用者理解審計報告相關時，可以單獨作為一部分，臵于“對財務報表出具的審計報告”和“按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項”之后。
三、與治理層的溝通(參見本準則第十條)
12.與治理層的溝通能使治理層了解注冊會計師擬在審計報告中所強調(diào)的特定事項的性質(zhì)，并在必要時為治理層提供向注冊會計師作出進一步澄清的機會。當審計報告中針對某一特定事項增加其他事項段在連續(xù)審計業(yè)務中重復出現(xiàn)時，注冊會計師可能認為沒有必要在每次審計業(yè)務中重復溝通。
附錄:
帶強調(diào)事項段的保留意見的審計報告的參考格式
背景信息:
1.對被審計單位管理層按照企業(yè)會計準則編制的整套通用目的財務報表執(zhí)行審計；
2.審計業(yè)務約定條款中說明的管理層對財務報表的責任，與《中國注冊會計師審計準則第1111號—就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》的規(guī)定一致；
3.異常的未決訴訟事項存在不確定性;
4.由于違反企業(yè)會計準則的規(guī)定導致發(fā)表保留意見;
5.除對財務報表執(zhí)行審計外，注冊會計師還承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任、且注冊會計師決定在審計報告中履行其他報告責任。
審計報告
ABC股份有限公司全體股東:
一、對財務報表出具的審計報告
我們審計了后附的ABC股份有限公司(以下簡稱ABC公司)財務報表，包括20x1年12月31日的資產(chǎn)負債表、20 x1的利潤表、現(xiàn)金流量表和股東權益變動表以及財務報表附注。
(一)管理層對財務報表的責任
編制和公允列報財務報表是ABC公司管理層的責任，這種責任包括：（1）按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，并使其實現(xiàn)公允反映；（2）設計、執(zhí)行和維護必要的內(nèi)部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。
（二）注冊會計師的責任
我們的責任是在執(zhí)行審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守中國注冊會計師職業(yè)道德守則，計劃和執(zhí)行審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。
審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內(nèi)部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦颍康牟⒎菍?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。
我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表保留意見提供了基礎。
(三)導致保留意見的事項
ABC公司20x1年12月31日資產(chǎn)負債表中存貨的列示金額為x元。管理層根據(jù)成本對存貨進行計量，而沒有根據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則進行計量，這不符合企業(yè)會計準則的規(guī)定。公司的會計記錄顯示，如果管理層以成本與可變現(xiàn)凈值孰低來計量存貨，存貨列示金額將減少x元。相應地，資產(chǎn)減值損失將增加x元，所得稅、凈利潤和股東權益將分別減少x元、x元和x元。
(四)保留意見
我們認為，除“(三)導致保留意見的事項”段所述事項產(chǎn)生的影響外，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20 x 1年12月31的財務狀況以及20 x 1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
(五)強調(diào)事項
我們提醒財務報表使用者關注，如財務報表附注X所述，截至財務報表批準日，xyz公司對ABC公司提出的訴訟尚在審理當中，其結果具有不確定性。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計意見。
二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項
(本部分報告的格式和內(nèi)容，取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定。)x會計師事務所中國注冊會計師:xx x
(蓋章)(簽名并蓋章)
中國注冊會計師:x x x
(簽名并蓋章)中國x x市二Ox二年x月x日
第五篇：《中國注冊會計師審計準則第1521號——注冊會計師對其他信息的責任》應用指南
《中國注冊會計師審計準則第1521號——注冊會計師對其他信息的責任》應用指南
（2017年2月28日修訂）
一、定義
（一）報告（參見本準則第十條）
1．法律法規(guī)或慣例可能對被審計單位報告的內(nèi)容和名稱作出界定。
2．報告通常以為基礎編制。然而，當所審計財務報表涵蓋的期間短于一年或者超過一年時，報告也可以涵蓋與財務報表相同的期間。
3．在某些情況下，被審計單位的報告可能是一個單獨的文件，并冠以“報告”或其他標題。在其他情況下，法律法規(guī)或慣例可能要求被審計單位通過單個文件或兩個以上（含兩個）服務于相同目的的文件組合，向所有者（或類似的利益相關方）報告被審計單位經(jīng)營情況和財務報表列報的經(jīng)營成果及財務狀況信息（即報告）。例如，根據(jù)法律法規(guī)或慣例，以下一項或多項文件可能構成報告：
（1）董事會報告；
（2）公司董事會、監(jiān)事會及董事、監(jiān)事、高級管理人員保證報告內(nèi)容的真實、準確、完整，不存在虛假記載、誤導性陳述或重大遺漏，并承擔個別和連帶法律責任的聲明；
（3）公司治理情況說明；（4）內(nèi)部控制自我評價報告。
4．報告可能以紙質(zhì)的形式提供給使用者，也可能以電子形式，包括載于被審計單位網(wǎng)站的形式提供給使用者。一份文件（或者系列文件組合）無論以何種方式提供給使用者，均可能符合報告的定義。
5．報告從性質(zhì)、目的和內(nèi)容方面與其他報告不同，例如為滿足特定利益相關者團體的信息需求而編制的報告，或為滿足特定監(jiān)管報告目標（即使該報告應當予以公開）而編制的報告。有些報告如作為獨立的文件發(fā)布，通常不是組成報告的系列文件的一部分（根據(jù)法律法規(guī)或慣例），因此，不屬于本準則范圍內(nèi)的其他信息。這些報告的例子包括：
（1）單獨的行業(yè)或監(jiān)管報告（如資本充足率報告），如可能由銀行、保險和養(yǎng)老金行業(yè)編制的報告；
（2）公司社會責任報告；（3）可持續(xù)發(fā)展報告；
（4）多元化和平等機會報告；（5）產(chǎn)品責任報告；
（6）勞工做法和工作條件報告。
（二）其他信息的錯報（參見本準則第十二條）
6．當其他信息中披露了某特定事項時，其他信息可能遺漏或掩飾對恰當理解該事項必要的信息。例如，其他信息聲稱說明了管理層使用的關鍵業(yè)績指標，那么遺漏某項管理層使用的關鍵業(yè)績指標可能表明其他信息未經(jīng)正確陳述或具有誤導性。7．如果適用于其他信息的框架中包括關于重要性概念的討論，該框架可以為注冊會計師在本準則下關于重要性的判斷提供參考。然而在很多情況下，可能不存在適用的框架，對應用于其他信息的重要性概念進行討論。在這些情況下，以下特征向注冊會計師提供了確定其他信息的錯報是否重大的參考框架：
（1）重要性是結合財務報表使用者整體共同的財務信息需求而考慮的。其他信息的使用者預計與財務報表使用者相同，因為預期這類使用者通過閱讀其他信息以增加對財務報表的背景情況的了解。
（2）對重要性的判斷需要考慮錯報的特定情形，考慮使用者是否會被未更正的錯報所影響。并非所有錯報均會影響使用者的經(jīng)濟決策。
（3）對重要性的判斷包括定性和定量兩方面的考慮。因此，這類判斷可以考慮在被審計單位報告的背景下，其他信息所針對項目的性質(zhì)和規(guī)模。
（三）其他信息（參見本準則第十一條）
8．本指南附錄1 包含了可能包括在其他信息中的金額和其他項目的例子。
9．在某些情況下，適用的財務報告編制基礎可能要求作出特定披露，但是允許這些披露在財務報表之外。由于這類披露是適用的財務報告編制基礎所要求的，它們屬于財務報表的組成部分。因此，就本準則而言，它們不構成其他信息。
10．可擴展商業(yè)報告語言（XBRL）標記不構成本準則界定的其他信息。
二、獲取其他信息（參見本準則第十四條）
11．基于法律法規(guī)的規(guī)定或慣例，確定哪些文件屬于或構成報告通常是明確的。在很多情況下，管理層或治理層可能已按照慣例或承諾公布一系列文件，這些文件組合起來構成報告。然而，在某些情況下，哪個（些）文件屬于或構成報告可能并不明確。在這些情況下，文件的時間安排和目的（以及文件為誰編制）可能是與注冊會計師確定哪個（些）文件屬于或構成報告相關的事項。
12．如果根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定，報告被翻譯成其他語言（例如當某一國家或地區(qū)有超過一種官方語言時），或者如果根據(jù)不同的法律法規(guī)編制多個“報告”（例如當被審計單位在多個國家或地區(qū)上市時），需要考慮一個或多個“報告”是否構成其他信息的組成部分。相關法律法規(guī)可能就此提供進一步指引。
13．管理層或治理層對報告的編制負責。注冊會計師可以與管理層或治理層溝通以下事項：
（1）注冊會計師希望在審計報告日前及時獲取報告（包括構成報告的系列文件組合）最終版本，以能夠在審計報告日前完成本準則要求的程序。如果不可能在審計報告日前獲取，需盡早獲取，且無論如何早于被審計單位發(fā)布這些信息；
（2）如果其他信息在審計報告日后獲取可能產(chǎn)生的影響。14．本指南第13 條所指的溝通，在以下例子中尤其恰當：（1）首次接受審計業(yè)務委托；
（2）當管理層或治理層發(fā)生變動時；
（3）當其他信息預計在審計報告日后獲取時。
15．如果治理層需要在被審計單位發(fā)布其他信息前批準其他信息，其他信息的最終版本應為治理層已經(jīng)批準的用于發(fā)布的版本。
16．在某些情況下，被審計單位的報告可能是根據(jù)法律法規(guī)的規(guī)定或者被審計單位報告實務，在被審計單位財務報告涵蓋期間后不久發(fā)布的一份獨立文件，使得注冊會計師能夠在審計報告日前取得該文件。在其他情況下，這種文件可能在較晚的時間，或者在被審計單位選擇的時間才被要求發(fā)布。也可能存在這種情況，即被審計單位的報告是系列文件組合，每個文件的發(fā)布時間都取決于不同的要求或者被審計單位的報告實務。
17．可能存在這些情況，在審計報告日，被審計單位正在考慮起草可能作為被審計單位報告的一部分的某文件（例如，自愿提供給利益相關者的報告），而管理層無法向注冊會計師確認這類文件的目的或時間。如果注冊會計師無法確定這類文件的目的或時間，就本準則而言，它不構成其他信息。
18．在審計報告日前及時獲取其他信息，能夠?qū)ω攧請蟊怼徲媹蟾婊蚱渌畔⒃诎l(fā)布之前作出必要的修改。審計業(yè)務約定書可以提及與管理層就注冊會計師及時獲取，并在可能的情況下在審計報告日前獲取其他信息達成的一致意見。
19．如果使用者只能通過被審計單位的網(wǎng)站獲取其他信息，則從被審計單位獲取的、而不是直接從被審計單位網(wǎng)站獲取的其他信息的版本，是注冊會計師應當根據(jù)本準則對其執(zhí)行程序的相關文件。按照本準則，注冊會計師沒有責任去查找其他信息，包括可能在被審計單位網(wǎng)站存在的其他信息，也不需要執(zhí)行任何程序以確認其他信息在被審計單位網(wǎng)站得到恰當顯示，或者已經(jīng)以電子形式得以恰當傳遞或顯示。
20．如果注冊會計師沒有獲取部分或全部其他信息，本準則不禁止注冊會計師在審計報告中簽署日期或出具審計報告。
21．如果其他信息是在審計報告日后獲取的，本準則不要求注冊會計師更新按照《中國注冊會計師審計準則第1332號——期后事項》第九條和第十條的規(guī)定已經(jīng)實施的程序。
22．《中國注冊會計師審計準則第1341號——書面聲明》及其應用指南對書面聲明的使用提出要求并提供指引。針對只能在審計報告日后獲取的其他信息，本準則第十四條第（三）項要求注冊會計師獲取書面聲明，以支持注冊會計師有能力完成本準則要求的、與這類信息相關的程序。此外，注冊會計師可能認為要求其他書面聲明是有用的，例如：
（1）管理層已經(jīng)告知注冊會計師預期發(fā)布并可能構成其他信息的所有文件；
（2）注冊會計師在審計報告日前獲取的任何其他信息和財務報表之間是一致的，其他信息不存在任何重大錯報；
（3）對于注冊會計師在審計報告日前未獲取的其他信息，管理層擬編制并發(fā)布這些其他信息，以及預計發(fā)布的時間。
三、閱讀并考慮其他信息（參見本準則第十五條和第十六條）
23．根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》的規(guī)定，注冊會計師在計劃和執(zhí)行審計工作時應當保持職業(yè)懷疑。在閱讀和考慮其他信息時保持職業(yè)懷疑，例如，意識到管理層可能對其計劃獲得成功過分樂觀，以及警惕與以下方面不一致的信息：
（1）財務報表；
（2）注冊會計師在審計中了解到的情況。
24．根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1121號——對財務報表審計實施的質(zhì)量控制》的規(guī)定，項目合伙人負責按照職業(yè)準則和適用的法律法規(guī)的規(guī)定指導、監(jiān)督與執(zhí)行審計業(yè)務。針對本準則的規(guī)定，在確定適當?shù)捻椖拷M成員，以應對本準則第十五條和第十六條的要求時可以考慮的因素包括：
（1）項目組成員的相關經(jīng)驗；
（2）被指派完成這些任務的項目組成員是否了解審計中的相關情況，以識別其他信息和了解到的情況存在的不一致；
（3）應對本準則第十五條和第十六條的要求所涉及的判斷程度。例如，對于應與財務報表中的金額相同的其他信息中的金額，評估其一致性的程序可以由經(jīng)驗較少的項目組成員執(zhí)行；
（4）在集團審計的情況下，是否有必要詢問組成部分注冊會計師以處理與該組成部分有關的其他信息。
（一）考慮其他信息和財務報表之間是否存在重大不一致（參見本準則第十五條第（一）項）
25．其他信息可能包括金額或其他項目，這些金額或其他項目旨在與財務報表中的金額或其他項目相一致，或?qū)ζ溥M行概括，或為其提供更詳細的信息。這類金額或其他項目的例子可能包括：
（1）包含了財務報表摘錄的表格、圖表或圖形。（2）對財務報表中列示的余額或賬戶提供進一步細節(jié)的披露，例如“20×1 的收入，由來自產(chǎn)品X 的×萬元和來自產(chǎn)品Y 的×萬元組成?！?/p>
（3）對財務結果的描述，例如，“20×1 研究和開發(fā)費用合計數(shù)是×萬元?！? 26．在評價其他信息中所選擇的金額或其他項目與財務報表的一致性時，注冊會計師不需要對其他信息中的所有金額或其他項目（旨在與財務報表中的金額或其他項目相一致，或?qū)ζ溥M行概括，或為其提供更詳細的信息）與財務報表中的金額或其他項目進行比較。
27．選擇哪些金額或其他項目進行比較屬于職業(yè)判斷事項。與本判斷相關的因素包括：（1）金額或其他項目在列報中的重要程度，可能影響使用者對該金額或其他項目的重視程度（例如，一項關鍵比率或金額）；
（2）如果是定量方面的信息，該金額與財務報表中的賬戶或項目，或者該金額與相關其他信息相比的相對規(guī)模；
（3）其他信息中特定的金額或其他項目的敏感性，例如，向高級管理人員授予的股份支付。
28．確定審計程序的性質(zhì)和范圍以應對本準則第十五條第（一）項的要求屬于職業(yè)判斷事項。注冊會計師在判斷的過程中，需要認識到本準則中注冊會計師的責任，不構成對其他信息的鑒證業(yè)務，也不要求注冊會計師對其他信息提供一定程度的保證。這些程序的例子包括：
（1）對于旨在與財務報表中的信息一致的信息，將該信息與財務報表進行比較。（2）對于旨在與財務報表披露傳達相同意思的信息，比較使用的措辭，考慮所使用措辭差異的重要程度，以及這些差異是否會隱含不同意思。
（3）獲取管理層提供的其他信息和財務報表中的金額之間的調(diào)節(jié)表，并： ①將調(diào)節(jié)表中的項目與財務報表和其他信息進行比較； ②檢查調(diào)節(jié)表中的計算是否正確。29．基于對其他信息性質(zhì)的考慮，在評價其他信息中所選擇的金額和其他項目與財務報表是否一致時，還需要評價與財務報表相比其列報的方式（如相關）。
（二）考慮其他信息和注冊會計師在審計中了解到的情況是否存在重大不一致（參見本準則第十五條第（二）項）
30．其他信息可能包括與注冊會計師在審計中了解到的情況相關的金額或項目（除本準則第十五條第（一）項提及的情況外）。這些金額或項目的例子可能包括：
（1）對產(chǎn)量的披露，或者按地理區(qū)域匯總產(chǎn)量的表格；（2）對“公司本新推出產(chǎn)品X 和產(chǎn)品Y”的聲明；
（3）對被審計單位主要經(jīng)營地點的概括，例如“被審計單位的主要經(jīng)營中心在X 國，同時在Y 國和Z 國也有經(jīng)營場所。”
31．注冊會計師在審計中了解到的情況，包括注冊會計師根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》對被審計單位及其環(huán)境（包括被審計單位內(nèi)部控制）的了解。《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》列示了注冊會計師應當獲取的了解，包括下列事項：
（1）相關的行業(yè)狀況、法律和監(jiān)管環(huán)境及其他外部因素；（2）被審計單位的性質(zhì)；
（3）被審計單位會計政策的選擇和運用；（4）被審計單位的目標和戰(zhàn)略；
（5）對被審計單位財務業(yè)績的衡量和評價；（6）被審計單位的內(nèi)部控制。32．注冊會計師在審計中了解到的情況也可能包括從性質(zhì)上講具有預測性的事項。這類事項的例子可能包括：當評價管理層執(zhí)行無形資產(chǎn)或商譽減值測試使用的假設時，或者當評價管理層對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力的評估時，注冊會計師考慮過的業(yè)務前景和未來現(xiàn)金流量。
33．在考慮其他信息和注冊會計師在審計中了解到的情況之間是否存在重大不一致時，注冊會計師可以重點關注其他信息中重要的事項，該事項足夠重要以至于與其相關的其他信息的錯報可能是重大的。
34．對于其他信息中的許多事項，注冊會計師回顧在審計中獲取的審計證據(jù)和得到的結論，可能足以使注冊會計師考慮其他信息和注冊會計師在審計中了解到的情況之間是否存在重大不一致。注冊會計師越有經(jīng)驗、越熟悉該項審計的關鍵方面，對相關事項的回顧將越足夠。例如，注冊會計師可能能夠根據(jù)回顧與管理層或治理層的討論或者審計過程中所執(zhí)行程序（如閱讀董事會會議紀要）的結果，考慮其他信息和注冊會計師在審計中了解到的情況之間是否存在重大不一致，而不需要采取進一步措施。
35．注冊會計師可能確定，參考相關審計工作底稿，或者向項目組相關成員或相關組成部分注冊會計師詢問，以作為注冊會計師考慮重大不一致是否存在的基礎是適當?shù)摹＠纾?/p>
（1）當其他信息描述計劃終止一條主要生產(chǎn)線時，盡管注冊會計師知道該項終止計劃，注冊會計師可以向執(zhí)行這方面審計程序的相關項目組成員詢問，以支持注冊會計師對其他信息中的描述與注冊會計師在審計中了解到的情況是否存在重大不一致的考慮；
（2）當其他信息描述審計中已考慮的訴訟的重要細節(jié)，但是注冊會計師無法完整地回憶起來時，可能有必要參考概括了這部分細節(jié)的審計工作底稿，以幫助注冊會計師回憶。
36．注冊會計師是否以及在何種程度上參考相關審計工作底稿，或者向相關項目組成員或相關組成部分注冊會計師詢問，屬于職業(yè)判斷事項。然而，注冊會計師可能沒有必要對包含在其他信息中的所有事項都參考相關審計工作底稿，或者向相關項目組成員或相關組成部分注冊會計師詢問。
（三）對其他信息似乎存在重大錯報的跡象保持警覺（參見本準則第十六條）37．其他信息可能包括對與財務報表不相關的事項的討論，也可能在范圍上超出注冊會計師在審計中了解到的情況。例如，其他信息可能包括對被審計單位溫室氣體排放情況的陳述。
38．對與財務報表或注冊會計師在審計過程中了解到的情況不相關的其他信息中似乎存在重大錯報的跡象保持警覺，有助于注冊會計師遵循相關職業(yè)道德要求。職業(yè)道德要求注冊會計師不得在明知的情況下與以下其他信息發(fā)生關聯(lián)：含有嚴重虛假或誤導性的陳述；含有缺少充分依據(jù)的陳述或信息；存在遺漏或含糊其辭的信息，且這種遺漏或含糊其辭會使其他信息產(chǎn)生誤導。對其他信息似乎存在重大錯報的其他跡象保持警覺，可能能夠使注冊會計師識別下列事項，如：（1）其他信息與閱讀其他信息的項目組成員的普遍認知（除審計過程中了解到的情況之外）之間的差異，使注冊會計師相信其他信息似乎存在重大錯報；
（2）其他信息內(nèi)部不一致，使注冊會計師相信其他信息似乎存在重大錯報。
四、當似乎存在重大不一致或其他信息似乎存在重大錯報時的應對（參見本準則第十七條）
39．注冊會計師與管理層關于重大不一致（或其他信息似乎存在重大錯報）的討論，可能包括要求管理層對其他信息中管理層聲明的基礎提供支持。基于管理層的進一步信息和解釋，注冊會計師可能認可其他信息不存在重大錯報。例如，管理層的解釋可能對正常的判斷差異提供合理和充分的理由。
40．反之，與管理層的討論可能提供進一步信息，以支持注冊會計師對于其他信息存在重大錯報的結論。
41．相比事實性質(zhì)的事項，在判斷事項上質(zhì)疑管理層可能是更加困難的。然而，可能存在這種情況，即注冊會計師認為，其他信息包含了與財務報表或注冊會計師在審計中了解到的情況不一致的陳述。這些情況可能導致對其他信息、財務報表和注冊會計師在審計中了解到的情況的懷疑。
42．由于其他信息可能的重大錯報范圍廣泛，注冊會計師為判斷其他信息是否存在重大錯報而可能執(zhí)行的其他審計程序的性質(zhì)和范圍，屬于注冊會計師在具體情形下的職業(yè)判斷事項。
43．當某事項與財務報表或注冊會計師在審計中了解到的情況不相關時，注冊會計師可能無法完整評估管理層對于注冊會計師詢問的回答。盡管如此，基于管理層的進一步信息和解釋，或者跟進管理層對其他信息作出的改動后，注冊會計師可能認可，重大不一致似乎不再存在或者其他信息不再存在重大錯報。當注冊會計師無法確定重大不一致似乎不再存在或者其他信息似乎不再存在重大錯報時，注冊會計師可以要求管理層向有資格的第三方（如管理層的專家或法律顧問）咨詢。在某些情況下，考慮管理層咨詢的結果后，注冊會計師可能無法得出其他信息是否存在重大錯報的結論。注冊會計師可以采取以下一項或多項措施：
（1）從注冊會計師的法律顧問處獲取建議；
（2）考慮對審計報告的影響，例如，如果管理層施加限制，是否在審計報告中描述這一情況；
（3）在相關法律法規(guī)允許的情況下解除業(yè)務約定。
五、當注冊會計師認為其他信息存在重大錯報時的應對
（一）當注冊會計師認為審計報告日前獲取的其他信息存在重大錯報時的應對（參見本準則第十九條）
44．在與治理層溝通后，如果其他信息未得到更正，注冊會計師采取何種措施屬于注冊會計師的職業(yè)判斷事項。注冊會計師可以考慮管理層和治理層提供的不進行更正的理由是否會引起對管理層和治理層誠信或誠實的懷疑，例如，注冊會計師懷疑該理由存在誤導的意圖。注冊會計師也可能認為，尋求法律意見是恰當?shù)?。在某些情況下，注冊會計師可能根據(jù)法律、法規(guī)或其他職業(yè)準則的要求，與監(jiān)管機構或相關職業(yè)團體溝通該事項。對報告的影響
45．在少數(shù)情況下，當拒絕更正其他信息的重大錯報導致對管理層和治理層的誠信產(chǎn)生懷疑，進而質(zhì)疑審計證據(jù)總體上的可靠性時，對財務報表發(fā)表無法表示意見可能是恰當?shù)?。解除業(yè)務約定
46．當拒絕更正其他信息的重大錯報導致對管理層和治理層的誠信產(chǎn)生懷疑，進而質(zhì)疑審計過程中從其獲取聲明的可靠性時，在法律法規(guī)允許的情況下，解除業(yè)務約定可能是適當?shù)?。對公共部門實體的特殊考慮
47．在公共部門，解除業(yè)務約定也許不可能。在這些情況下，注冊會計師可以向立法機關出具報告，詳細說明該事項，或采取其他恰當措施。
（二）當注冊會計師認為審計報告日后獲取的其他信息存在重大錯報時的應對（參見本準則第二十條）
48．如果注冊會計師認為審計報告日后獲取的其他信息存在重大錯報，且該重大錯報已經(jīng)被更正，注冊會計師在這種情況下執(zhí)行的必要程序，包括確定更正已經(jīng)完成（根據(jù)本準則第十八條第（一）項的規(guī)定），也可能包括復核管理層為與收到其他信息（如果之前已經(jīng)公告）的人士溝通并告知其修改而采取的步驟。
49．如果治理層不同意修改其他信息，注冊會計師采取何種恰當措施以設法提醒審計報告使用者適當關注未更正錯報，需要運用職業(yè)判斷，并且可能受相關法律法規(guī)的影響。因此，注冊會計師可能認為就注冊會計師的法定權利和義務尋求法律意見是適當?shù)摹?/p>
50．如果其他信息的重大錯報仍未更正，在法律法規(guī)允許的情況下，注冊會計師可能采取的、設法提醒審計報告使用者適當關注未更正錯報的措施舉例來說包括：
（1）向管理層提供一份新的或修改后的審計報告，其中包括根據(jù)本準則第二十三條的規(guī)定修正后的其他信息部分。同時要求管理層將該新的或修改后的審計報告提供給審計報告使用者。在此過程中，注冊會計師可能需要基于審計準則和適用的法律法規(guī)的要求，考慮對新的或修改后的審計報告的日期產(chǎn)生的影響（如有）。注冊會計師也可以復核管理層采取的、向這些使用者提供新的或修改后的審計報告的步驟；
（2）提醒審計報告使用者關注其他信息的重大錯報，例如，在股東大會上通報該事項；（3）與監(jiān)管機構或相關職業(yè)團體溝通未更正的重大錯報；（4）考慮對持續(xù)承接業(yè)務的影響（參見本指南第46 段）。
六、當財務報表存在重大錯報或注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解需要更新時的應對（參見本準則第二十一條）
51．在閱讀其他信息時，注冊會計師可能知悉影響下列方面的新信息：
（1）注冊會計師對被審計單位及其環(huán)境的了解，因而可能表明需要修改注冊會計師對風險的評估；
（2）注冊會計師評價已識別的錯報對審計的影響和未更正錯報（如有）對財務報表的影響的責任；
（3）注冊會計師關于期后事項的責任。
七、報告（參見本準則第二十二條至第二十四條）
52．對于非上市實體的財務報表審計，注冊會計師可能認為在審計報告中指明預期將在審計報告日后獲取的其他信息可能是適當?shù)?，以針對這些其他信息（注冊會計師對其負有本準則規(guī)定的相關責任）提供額外的透明度。在某些情況下，例如，當管理層能夠向注冊會計師聲明這類其他信息將在審計報告日后發(fā)布時，注冊會計師可能認為如此處理是恰當?shù)摹?/p>
（一）參考格式（參見本準則第二十二條至第二十三條）
53．本指南附錄2 提供了審計報告中“其他信息”部分的例子。
（二）當對財務報表發(fā)表保留意見或否定意見時對報告的影響（參見本準則第二十四條）54．如果導致注冊會計師發(fā)表非無保留意見的事項未被包含在其他信息中或其他信息未針對該事項，同時該事項不影響其他信息的任何部分，對財務報表發(fā)表保留意見或否定意見可能不會對本準則第二十三條第（五）項要求的說明產(chǎn)生影響。在其他情形下，可能對此類
報告產(chǎn)生影響，如本指南第55 段至第58 段所述。財務報表重大錯報導致的保留意見 55．在審計意見是保留意見的情況下，可能需要考慮其他信息是否因?qū)е聦ω攧請蟊戆l(fā)表保留意見的同一事項或相關事項也存在重大錯報。
范圍受到限制導致的保留意見 56．如果關于財務報表的重要項目存在范圍限制，注冊會計師將不能對該事項獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。在這些情況下，注冊會計師可能無法確定，與該事項相關的、其他信息的金額和其他項目是否導致其他信息的重大錯報。因此，注冊會計師可能需要修改本準則第二十三條第（五）項要求的說明，提及注冊會計師無法考慮管理層在其他信息中對該事項的描述：針對該事項，注冊會計師已經(jīng)對財務報表發(fā)表了保留意見，如“形成保留意見的基礎”部分所述。然而，注冊會計師被要求報告已識別的、任何其他未更正的其他信息的重大錯報。
否定意見 57．注冊會計師針對在“形成否定意見的基礎”部分描述的某特定事項已對財務報表發(fā)表否定意見，并不能為省略按照本準則第二十三條第（五）項第2 點在審計報告中報告識別出其他信息的重大錯報提供理由。如果已對財務報表發(fā)表否定意見，注冊會計師可能需要適當修改本準則第二十三條第（五）項要求的說明，例如，指出其他信息中的金額和其他項目因?qū)е聦ω攧請蟊戆l(fā)表否定意見的同一事項或相關事項也存在重大錯報。
無法表示意見
58．當注冊會計師對財務報表發(fā)表無法表示意見時，提供審計的進一步詳細情況，包括其他信息部分，可能會使財務報表整體的無法表示意見顯得遜色。因此，在這些情況下，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，審計報告不包括針對本準則報告要求的部分。
附錄1:（參見本準則第十五條和本指南第8 段）其他信息中可能包含的金額或其他項目的舉例
以下是在其他信息中可能包含的金額或其他項目的示例。此列表并非窮盡所有情況。金額
1．關鍵財務業(yè)績摘要中的項目，如凈利潤、每股收益、股利、銷售收入及其他業(yè)務收入，以及采購和運營費用等。
2．選定的經(jīng)營數(shù)據(jù)，如對主要經(jīng)營領域持續(xù)經(jīng)營活動產(chǎn)生的收益，或按地域分部或產(chǎn)品線劃分的銷售收入。
3．特殊項目，如資產(chǎn)處置、訴訟準備金、資產(chǎn)減值、納稅調(diào)整、環(huán)境治理準備金、改制和重組費用。
4．流動性和資本來源信息，如現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物和有價證券、股利，以及債務、融資租賃。
5．分部或分支的資本性支出。6．涉及資產(chǎn)負債表外安排的金額和財務影響。
7．涉及擔保、合同義務、法律或環(huán)境訴訟和其他或有事項的金額。
8．財務指標或比率，如毛利率、平均資本回報率、平均股東權益回報率、流動比率、利息保障倍數(shù)和債務比率。有些可能直接與財務報表勾稽。
其他項目
1．對關鍵會計估計及相關假設的解釋。
2．對關聯(lián)方的識別，以及對關聯(lián)方交易的描述。
3．對被審計單位管理商品、外匯或利率風險的政策或方法的闡述，如使用遠期合約、利率掉期或其他金融工具。
4．對資產(chǎn)負債表外安排的性質(zhì)的描述。
5．對擔保、賠償、合同義務、訴訟或環(huán)境責任案件和其他或有事項的描述，包括管理層對被審計單位相關風險的定性評估。
6．對法律或監(jiān)管要求變化的描述，如新的稅收或環(huán)境法規(guī)，這些新的稅收或環(huán)境法規(guī)已對被審計單位的業(yè)務或財務狀況產(chǎn)生重大影響，或?qū)Ρ粚徲媶挝坏奈磥碡攧涨熬爱a(chǎn)生重大影響。
7．管理層關于已在本期生效或?qū)⒃谙缕谏У男仑攧請蟾鏈蕜t對被審計單位財務業(yè)績、財務狀況和現(xiàn)金流量產(chǎn)生的影響的定性評估。
8．對業(yè)務環(huán)境和前景的一般描述。9．戰(zhàn)略概述。
10．主要商品或原材料的市場價格走勢描述。11．供求情況和監(jiān)管環(huán)境的地區(qū)間對比。
12．對影響被審計單位在特定領域盈利能力的特定因素的解釋。
附錄2：
（參見本準則第二十二條至第二十三條、本指南第53段）與其他信息相關的審計報告的參考格式
參考格式1：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的無保留意見審計報告。
參考格式2：當注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息時，適用于上市實體的無保留意見審計報告。
參考格式3：當注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息時，適用于非上市實體的無保留意見審計報告。
參考格式4：當注冊會計師在審計報告日前未獲取任何其他信息，但預期能夠在審計報告日后獲取其他信息時，適用于上市實體的無保留意見審計報告。
參考格式5：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，并且已確定其他信息存在重大錯報時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的無保留意見審計報告。
參考格式6：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，但合并財務報表重要項目的審計范圍受到限制，且影響其他信息時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的保留意見審計報告。參考格式7：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且對合并財務報表發(fā)表的否定意見也對其他信息有影響時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的否定意見審計報告。
參考格式1：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的無保留意見審計報告。
背景信息：
1．對上市實體或非上市實體整套財務報表進行審計。該審計不屬于集團審計（即不適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照企業(yè)會計準則編制財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對財務報表責任的描述；
4．基于獲取的審計證據(jù)，注冊會計師認為發(fā)表無保留意見是恰當?shù)模?5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且未識別出信息存在重大錯報； 9．負責監(jiān)督財務報表的人員與負責編制財務報表的人員不同；
10．除財務報表審計外，注冊會計師還承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任，且注冊會計師決定在審計報告中履行其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、對財務報表出具的審計報告
（一）審計意見
我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。
我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
（二）形成審計意見的基礎
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎。
（三）關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。
[按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
（四）其他信息
ABC公司管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括財務報表和我們的審計報告]。
我們對財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。在這方面，我們無任何事項需要報告。
（五）管理層和治理層對財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
（六）注冊會計師對財務報表審計的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日
參考格式2：當注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息時，適用于上市實體的無保留意見審計報告。
背景信息：
1．對上市實體整套財務報表進行審計。該審計不屬于集團審計（即不適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照企業(yè)會計準則編制財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對財務報表責任的描述；
4．基于獲取的審計證據(jù)，注冊會計師認為發(fā)表無保留意見是恰當?shù)模?5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息；
9．負責監(jiān)督財務報表的人員與負責編制財務報表的人員不同；
10．除財務報表審計外，注冊會計師還承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任，且注冊會計師決定在審計報告中履行其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、對財務報表出具的審計報告
（一）審計意見
我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。
我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
（二）形成審計意見的基礎
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎。
（三）關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。
[按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
（四）其他信息
ABC 公司管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括X報告（但不包括財務報表和我們的審計報告）和Y報告。我們在審計報告日前已獲取X報告，而Y報告預期將在審計報告日后提供給我們。
我們對財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們對審計報告日前獲取的其他信息已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。在這方面，我們無任何事項需要報告。
[當我們閱讀Y報告后，如果確定其中存在重大錯報，審計準則要求我們與治理層溝通該事項并采取（描述適用的措施）。]
（五）管理層和治理層對財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
（六）注冊會計師對財務報表審計的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日
參考格式3：當注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出其他信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息時，適用于非上市實體的無保留意見審計報告。
背景信息：
1．對非上市實體整套財務報表進行審計。該審計不屬于集團審計（即不適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照企業(yè)會計準則編制財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對財務報表責任的描述；
4．基于獲取的審計證據(jù)，注冊會計師認為發(fā)表無保留意見是恰當?shù)模?5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．注冊會計師未被要求，并且也決定不溝通關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取部分其他信息，且未識別出信息存在重大錯報，并預期能夠在審計報告日后獲取剩余其他信息；
9．負責監(jiān)督財務報表的人員與負責編制財務報表的人員不同；
10．除財務報表審計外，注冊會計師不承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、審計意見
我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。
我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
二、形成審計意見的基礎
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎。
三、其他信息
ABC 公司管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。我們在審計報告日前已獲取的其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括財務報表和我們的審計報告]。
我們對財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們對審計報告日前獲取的其他信息已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。在這方面，我們無任何事項需要報告。
四、管理層和治理層對財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式3。]
五、注冊會計師對財務報表審計的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式3。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日
參考格式4：當注冊會計師在審計報告日前未獲取任何其他信息，但預期能夠在審計報告日后獲取其他信息時，適用于上市實體的無保留意見審計報告。
背景信息：
1．對上市實體整套財務報表進行審計。該審計不屬于集團審計（即不適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照企業(yè)會計準則編制財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對財務報表責任的描述；
4．基于獲取的審計證據(jù)，注冊會計師認為發(fā)表無保留意見是恰當?shù)模?5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前未獲取任何其他信息，但預期能夠在審計報告日后獲取其他信息；
9．負責監(jiān)督財務報表的人員與負責編制財務報表的人員不同；
10．除財務報表審計外，注冊會計師還承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任，且注冊會計師決定在審計報告中履行其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、對財務報表出具的審計報告
（一）審計意見
我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。
我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
（二）形成審計意見的基礎
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎。
（三）關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。
[按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
（四）其他信息
ABC 公司管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括財務報表和我們的審計報告]。X報告預期將在審計報告日后提供給我們。
我們對財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對財務報表的審計，我們的責任是在能夠獲取上述其他信息時閱讀這些信息，在此過程中，考慮其他信息是否與財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
[當我們閱讀X報告后，如果確定其中存在重大錯報，審計準則要求我們與治理層溝通該事項并采?。枋鲞m用的措施）。]
（五）管理層和治理層對財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
（六）注冊會計師對財務報表審計的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日 參考格式 5：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，并且已確定其他信息存在重大錯報時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的無保留意見審計報告。
背景信息：
1．對上市實體或非上市實體整套財務報表進行審計。該審計不屬于集團審計（即不適用《中國注冊會計師審計準則第1401 號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照企業(yè)會計準則編制財務報表； 3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對財務報表責任的描述；
4．基于獲取的審計證據(jù)，注冊會計師認為發(fā)表無保留意見是恰當?shù)模?5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504 號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，并且已確定其他信息存在重大錯報；
9．負責監(jiān)督財務報表的人員與負責編制財務報表的人員不同；
10．除財務報表審計外，注冊會計師不承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、審計意見
我們審計了ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產(chǎn)負債表，20×1的利潤表、現(xiàn)金流量表、股東權益變動表以及相關財務報表附注。
我們認為，后附的財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC 公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。
二、形成審計意見的基礎
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 公司，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表審計意見提供了基礎。
三、其他信息
ABC 公司管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括財務報表和我們的審計報告]。
我們對財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。如下所述，我們確定其他信息存在重大錯報。
[描述其他信息的重大錯報]
四、關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。
[按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
五、管理層和治理層對財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。]
六、注冊會計師對財務報表審計的責任 [按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式1。10] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××
（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日
參考格式6：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，但合并財務報表重要項目的審計范圍受到限制，且影響其他信息時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的保留意見審計報告。
背景信息：
1．對上市實體或非上市實體整套合并財務報表進行審計。該審計屬于集團審計（即適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）。
2．管理層按照××財務報告編制基礎編制合并財務報表，該編制基礎允許被審計單位只列報合并財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對合并財務報表責任的描述；
4．對于一項對境外關聯(lián)方的投資，注冊會計師無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。無法獲取充分、適當審計證據(jù)的可能影響對合并財務報表而言被認為是重大但非廣泛的（即保留意見是適當?shù)模?/p>
5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且合并財務報表重要項目審計范圍受到的限制也影響了其他信息；
9．負責監(jiān)督合并財務報表的人員與負責編制合并財務報表的人員不同；
10．除合并財務報表審計外，注冊會計師不承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、保留意見
我們審計了ABC股份有限公司及其子公司（以下簡稱ABC集團）合并財務報表，包括20×1 年12 月31 日的合并資產(chǎn)負債表，20×1 的合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并股東權益變動表以及相關合并財務報表附注。
我們認為，除“形成保留意見的基礎”部分所述事項可能產(chǎn)生的影響外，后附的合并財務報表在所有重大方面按照××財務報告編制基礎的規(guī)定編制，公允反映了ABC 集團20×1 年12 月31 日的合并財務狀況以及20×1 的合并經(jīng)營成果和合并現(xiàn)金流量。
二、形成保留意見的基礎
ABC 集團對本內(nèi)取得的境外聯(lián)營公司XYZ 公司的投資以權益法核算，截至20×1 年12 月31 日，該項投資在合并資產(chǎn)負債表中的賬面價值為×元，ABC 集團按持股比例計算的XYZ公司凈收益份額×元已包含在集團本收益中。由于我們無法接觸XYZ公司的財務信息、管理層以及注冊會計師，我們無法就ABC 集團對XYZ公司在20×1年12月31日投資的賬面價值以及ABC 集團按持股比例計算的XYZ公司當凈收益份額獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。因此，我們無法確定是否需要對上述金額進行調(diào)整。
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對合并財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 集團，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表保留意見提供了基礎。
三、其他信息
ABC 集團管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括合并財務報表和我們的審計報告]。
我們對合并財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。
結合我們對合并財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與合并財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。如上述“形成保留意見的基礎”部分所述，我們無法就 20×1 年12 月31 日ABC 集團對XYZ 公司投資的賬面價值以
及ABC集團按持股比例計算的XYZ公司當凈收益份額獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。因此，我們無法確定與該事項相關的其他信息是否存在重大錯報。
四、關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期合并財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對合并財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。除“形成保留意見的基礎”部分所述事項外，我們確定下列事項是需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。[按照《中國注冊會計師審計準則第1504 號——在審計報告中溝
通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
五、管理層和治理層對合并財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式2。]
六、注冊會計師對合并財務報表審計的責任 [按照《中國注冊會計師審計準則第1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501 號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式2。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××
（簽名并蓋章）
中國××市 20×2年×月×日
參考格式7：當注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且對合并財務報表發(fā)表的否定意見也對其他信息有影響時，適用于任何被審計單位，無論是上市實體還是非上市實體的否定意見審計報告。背景信息：
1．對上市實體或非上市實體整套合并財務報表進行審計。該審計屬于集團審計（即適用《中國注冊會計師審計準則第1401號——對集團財務報表審計的特殊考慮》）；
2．管理層按照××財務報告編制基礎編制合并財務報表，該編制基礎允許被審計單位只列報合并財務報表；
3．審計業(yè)務約定條款體現(xiàn)了《中國注冊會計師審計準則第1111號——就審計業(yè)務約定條款達成一致意見》中關于管理層對合并財務報表責任的描述；
4．由于未合并一家子公司，合并財務報表存在重大錯報，重大錯報對合并財務報表而言被認為是廣泛的（即否定意見是適當?shù)模?。由于不可行，合并財務報表錯報的影響無法確定；
5．適用的相關職業(yè)道德要求為中國注冊會計師職業(yè)道德守則；
6．基于獲取的審計證據(jù)，根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》，注冊會計師認為可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況不存在重大不確定性；
7．已按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定溝通了關鍵審計事項；
8．注冊會計師在審計報告日前已獲取所有其他信息，且對合并財務報表發(fā)表的否定意見也對其他信息有影響；
9．負責監(jiān)督合并財務報表的人員與負責編制合并財務報表的人員不同；
10．除合并財務報表審計外，注冊會計師不承擔法律法規(guī)要求的其他報告責任。
審計報告
ABC 股份有限公司全體股東：
一、否定意見
我們審計了ABC股份有限公司及其子公司（以下簡稱ABC集團）合并財務報表，包括20×1年12月31日的合并資產(chǎn)負債表，20×1的合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表、合并股東權益變動表以及相關合并財務報表附注。
我們認為，由于“形成否定意見的基礎”部分所述事項的重要性，后附的合并財務報表沒有在所有重大方面按照××財務報告編制基礎的規(guī)定編制，未能公允反映ABC 集團20×1年12月31日的合并財務狀況以及20×1的合并經(jīng)營成果和合并現(xiàn)金流量。
二、形成否定意見的基礎
如財務報表附注×所述，由于無法確定ABC集團于20×1收購的子公司XYZ公司某些重要資產(chǎn)和負債項目在收購日的公允價值，ABC集團未將該子公司納入合并范圍。該項投資以成本計量。根據(jù)××財務報告編制基礎，ABC 集團應將該子公司納入合并范圍，并以暫估金額為基礎核算該項收購。如果將XYZ公司納入合并范圍，后附合并財務報表的多個項目將受到重大影響。我們尚未確定未將該公司納入合并范圍對合并財務報表的影響。
我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。審計報告的“注冊會計師對合并財務報表審計的責任”部分進一步闡述了我們在這些準則下的責任。按照中國注冊會計師職業(yè)道德守則，我們獨立于ABC 集團，并履行了職業(yè)道德方面的其他責任。我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸榘l(fā)表否定意見提供了基礎。
三、其他信息
ABC 集團管理層（以下簡稱管理層）對其他信息負責。其他信息包括[X報告中涵蓋的信息，但不包括合并財務報表和我們的審計報告]。
我們對合并財務報表發(fā)表的審計意見不涵蓋其他信息，我們也不對其他信息發(fā)表任何形式的鑒證結論。結合我們對合并財務報表的審計，我們的責任是閱讀其他信息，在此過程中，考慮其他信息是否與合并財務報表或我們在審計過程中了解到的情況存在重大不一致或者似乎存在重大錯報。
基于我們已執(zhí)行的工作，如果我們確定其他信息存在重大錯報，我們應當報告該事實。如上述“形成否定意見的基礎”部分所述，ABC集團應當將XYZ公司納入合并范圍，并以暫估金額為基礎核算該項收購。我們認為，由于X報告中的相關金額或其他項目受到未合并XYZ公司的影響，其他信息存在重大錯報。
四、關鍵審計事項
關鍵審計事項是我們根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期合并財務報表審計最為重要的事項。這些事項的應對以對合并財務報表整體進行審計并形成審計意見為背景，我們不對這些事項單獨發(fā)表意見。除“形成否定意見的基礎”部分所述事項外，我們確定下列事項是需要在審計報告中溝通的關鍵審計事項。
[按照《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關鍵審計事項》的規(guī)定描述每一關鍵審計事項。]
五、管理層和治理層對合并財務報表的責任
[按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式2。]
六、注冊會計師對合并財務報表審計的責任 [按照《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》的規(guī)定報告，見《<中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告>應用指南》參考格式2。] ××會計師事務所 中國注冊會計師：×××（項目合伙人）（蓋章）（簽名并蓋章）
中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）
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